税收筹划是指在遵行税收法律、法规的前提下,当存在两个或两个以上的纳税方案时,为实现最小合理纳税而进行设计和运筹。税收筹划的实质是依法合理纳税,并最大限度地降低纳税风险,达到节税的目的。在国外,税收筹划极为普遍,企业聘请律师、会计师事务所,采用合法的手段避税,实现利润最大化是其企业经营过程中不可缺少的一个环节。而在我国,由于税收筹划尚处于起步阶段,还没有受到广大纳税人、投资者的足够重视,随着加入WTO,如何准确、合理地运用现行税收政策实现依法纳税,通过合理运用税收筹划实现企业(股东)利润最大化将越来越成为企业经营中财务决策方面的焦点、热点、重点、难点。
一、在我国,企业开展税收筹划的动机、环境(平台)分析
(一)企业的内在心理因素
税收的“三性”决定了依法纳税是每个纳税人的应尽义务,其中无偿性决定了纳税人税款的支付是资金的净流出,没有与之匹配的收入。在收入、成本、费用等条件一定的情况下,纳税人的税后利润与纳税金额互为增减,税收成为企业的一种必然的经济利益丧失,而经济人的逐利本性以及企业与税收征收机关间上下信息的不对称决定企业必将在采用偷、骗税等违法手段或通过合理税收筹划节税间作出选择,决定这一选择的主要因素是企业所处的外部环境。
(二)企业所处的外部环境分析
1•现行税收征管的力度和企业纳税意识的强弱是决定企业是否选择合理税收筹划的主要因素。税法、准则的执行情况对企业的影响主要体现在:当税法、准则得不到有效执行,企业的违法、违规行为得不到应有的惩戒,即企业的违法、违规行为的成本较低,则企业就不会费尽心思采取税收筹划行为。反之,如果税法、准则得到有效执行,违法违规行为及时受到有效惩戒,则企业就有了更多的税收筹划行为的积极性和主动性。纳税意识方面:当纳税人纳税意识低下时,其往往会采取违反税法、准则的偷逃骗税行为;只有当纳税人纳税意识增强到一定程度后,它才会按照税法的立法意图,有意识的安排自己的生产经营、投融资、财务管理活动来达到税负最小化的目的。
2•我国现行的税收法规、政策,财务会计制度为纳税人开展税收筹划提供了可能。现阶段,运用税收杠杆调节经济已成为我国政府宏观调控的重要手段,政府通过设置税种、调整税率、选择课税对象、增减课税环节、实行税收优惠等税收手段来影响不同地区、不同行业的经济运行状况。而在这些税收法规政策的建立、运用过程中,虽经不断完善,但仍可能存在覆盖面上的空白点、衔接上的间隙处、掌握尺度上的模糊界限,加之现行新会计制度中要求的会计人员的职业判断力、帐务处理的自由选择、财务规定的弹性化等都给纳税人、投资者提供了选择纳税方案的机会,为企业开展税收筹划提供了可能。
二、企业开展税收筹划的范围和着眼点
税收筹划是一项复杂的工作,它贯穿于企业经营中财务决策的方方面面,运用税收筹划可以使企业的投资、融资、分配实现效益提高、税负减轻的良性循环,使企业的财务活动步上健康有序的轨道。
(一) 投资过程中的税收筹划:企业由于所投资行业、产品中税收因素的不同,会导致企业最终投资收益的不同。企业进行投资时应当从以下几方面考虑税收政策的影响
1•被投资企业组织形式的选择:投资者在设立企业时,往往有多种形式可供选择,选择是否适当将直接或间接影响投资者的收益。比如设立分支机构或子公司的选择。子公司是独立法人,可享受所投资地区政府提供的各项税收优惠政策;而分支机构不是独立法人,则不能享受税收优惠。分支机构经营中的亏损最终是与总公司损益合并计算纳税的,可以抵减总公司应交的一部分所得税,而子公司则不能。
2•投资地区的选择:我国现行税制对经济特区、沿海开发区、高新技术产业开发区、西部开发区、老少边穷地区等实行税收优惠,向这些地区投资可明显减轻税负。
3•投资方向(产品、行业)的选择:我国对不同的投资对象规定了不同的税收政策,比如利用“三废”为主要原料进行生产的,可在五年内减、免所得税;投资于高新技术产业,除执行15%的所得税率外,还两年内免征所得税等。
(二) 筹资过程中的税收筹划:企业经营中筹集资金成本的高低取决于筹资结构,而筹资结构,也即筹资方式(渠道) 中的税负不同将影响企业筹资成本,并最终影响企业损益。
1•债务资本和权益资本的选择:现行税法规定,债务资本成本中,即不高于银行同期贷款利息的债务利息作为税前扣除项目,享有所得税收益;权益资本成本中,即股息支付不得在所得税前列支,只能在企业税后利润中支付,这样,企业在确定筹资结构时,必须充分考虑息税前投资收益率和负债成本率孰高的问题,以降低筹资成本。
2•融资租赁的利用:融资租赁是现代企业筹资的一种重要方式。通过融资租赁,企业可以迅速获得所需的资产,而融资租入的固定资产可以计提折旧,折旧计入成本费用后在企业所得税前扣除,它和在企业所得税前扣除的融资租赁租金利息一道,可以减少企业纳税基数;
(三) 经营过程中的税收筹划:利润是企业一定时期经营成果的反映,是计算企业所得税的主要依据。由于利润大小与企业处理经营业务的会计方法密切相关,而会计准则和新会计制度的执行又给企业选择会计方法提供了机会,这便为企业税收筹划提供了可能。
1•固定资产折旧方法的选择:企业固定资产折旧的方法主要有直线法(年限平均法、工作量法)和加速折旧法(双倍余额递减法、年数总和法)。采用不同的折旧方法,企业经营各期的折旧费用相差很大,这会大大影响企业各期的实现利润及应纳所得税。比如某些外商投资企业在享受“免二减三”税收优惠期间,往往采用直线折旧法,优惠期满,全额上缴所得税时,则改变会计政策,改用加速折旧法,降低利润,减少所得税支出。
2•存货计价方法的选择:企业发出存货计价方法主要有先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法、个别计价法等,企业存货计价方法的选择对企业损益的计算有着直接影响,从而影响应纳所得税税基。一般而言,当物价下降时,采用先进先出法计算的销售成本较高,税基较小;当物价上涨时,采用先进先出法计算的销售成本较低,税基较大。在上述状况下,采用后进先出法计算,结果相反。
3•运用会计准则、新会计制度和有关财经法规的规定,调节企业经营活动:随着加入WTO,与国际惯例接轨,企业经营自主权的不断加强,依法运用上述财经法规中的有关规定,由企业自主判断、决定诸如各项坏帐准备的提取比例、时限;坏帐损失处理计入当期损益;固定资产清理方式;以固定资产租赁代替购置等各项会计政策的使用,合理节税。
应当注意的是,税收筹划是以符合税收政策导向为实施前提的。税收政策导向不正确,税收筹划虽然合法合理,仍可能导致经济效果不尽人意;税收政策导向正确,税收法规和征管不完善,税收筹划就有可能转化为单纯避税行为。此外,企业的税收筹划还必须具备预见性的特征,即税收筹划应在计税依据形成之前、纳税义务尚未发生时,通过对自身的应税经济行为的预见性安排,利用税收优惠的规定、纳税时间的掌握及收支的合法控制等途径获得节税收益。因此,企业在投资和筹资过程中的税收筹划行为更符合税收筹划本体特征,而经营过程中的税收筹划行为较易在筹划过程中变形为应税经济行为发生以后的不合法控制,甚至成为更隐蔽的偷漏税行为。
三、我国企业税收筹划的发展趋势及存在问题
(一)现实的环境将促使企业不断成熟、理性,自觉纳税、合理纳税将成为企业纳税观的主流
我国在建立社会主义市场经济架构的过程中,各项法律法规日臻完善,对违反各项法律法规执行的惩戒方式、手段、力度也愈加健全。加入WTO以后,各项法规、制度、准则将在与国际惯例接轨的过程中更加规范,而各种税收征管技术手段也将不断加强。在这样一个日渐成熟的市场中生存,要求企业摆脱以往靠偷逃国家税收盈利的思想,很下内功,向先进的经营管理经验,向先进的技术方法要效益,采取合法手段来追求减税利益的实现,而开展纳税筹划无疑是企业财务管理中实现合理节税的很重要的一环。
(二)社会中介机构将愈加成为企业开展税收筹划的“推动器”、“播种机”
从国际上看,中小企业将自身经营发展中的税收筹划事项委托给各类会计师、律师事务所办理已形成了一种惯例。由于这些事务所的专业化,其职业能力决定它们可以更准确、及时、全面地为委托人提供出合法可行的节税方案。在我国,近年来企业委托会计师事务所、税务师事务所作为企业日常纳税代理的也日渐增多,但对涉及税收筹划咨询、方案设计等较高级的税收代理时,由于筹划定位、信任度、职业能力、收费水平、管理水平等各种原因,双方往往顾左右而言他,裹足不前。据报道,在河北省石家庄市的二十多家会计师、税务师事务所中,成立以来为企业提供过税收筹划服务的仅有一家。应当说,我国企业税收筹划开展的空间还很大,它将随着时代的进步,企业行为的规范、社会中介机构的发展壮大而不断拓宽。
(三)对税收筹划的研究丰富了我国税收理论研究的范围和广度
我国传统的税收理论,往往习惯于从政府理财即财政的角度和国家宏观调控的角度研究税收,而较少从企业理财即财务管理的角度和微观企业行为的角度分析税收。随着企业决策权力的扩大和理财环境的完善,税收筹划已逐渐成为企业加强内部财务管理、财务决策的一项重要内容,它必然会对我国税收征管的良性发展创造条件。因此,对我国企业税收筹划动机、环境、途径和行为影响的深入研究将成我国税收理论研究的一个新的课题。
主要参考文献:
[1]张中秀•公司避税节税转嫁筹划[M].北京:中华工商联合出版社, 2001-1•
[2]刘 亭、刘李胜•主纳税、避税与反避税[M].北京:社会科学文献出版社, 2000-9•
[3]陈黎明•经理人丛书:税
