本文是一篇审计论文，本文围绕关键审计事项的样板化披露这一主题，探究了关键审计事项样板化的影响因素以及样板化的披露可能带来的不利经济后果。本文首先讲述了新审计报告准则改革的背景和使命，回顾了审计报告改革的历程与相关文献。接着，统计分析了关键审计事项类型的数量趋势，并定性地分析了关键审计事项纵向和横向样板化的披露情况，以此证明我国关键审计事项确实存在“样板化”披露的趋势。然后，借助 401 家深交所 A 股上市公司 2017-2019 年关键审计事项数据，实证检验了制度执行时间、会计师事务所以及审计师层面的因素对关键审计事项样板化程度的影响。最后，本文探究了关键审计事项样板化程度与审计质量、分析师盈余预测质量之间的关系。
第一章 绪论
1.1 研究背景与意义
1.1.1 研究背景
伴随着世界经济的蓬勃发展，资本市场也变得复杂多变。无论是处于信息劣势的投资者，还是维持市场秩序的监管者，都渴望能够获得公司更多的信息，以帮助自己更好的决策。而审计行业作为市场经济监督体系的重要一环，能够显著降低企业内外部的信息不对称性。然而，由于传统的审计报告具有相对统一的格式，仅就公司披露的年报信息发表认可或者不认可的意见，难以满足外部投资者获取信息的需求。鉴于此，自 2015 年起，IAASB、我国以及 PCAOB 相继颁布了新的审计准则，要求审计师在撰写审计报告时，增加披露关键审计事项的内容。与传统审计报告的标准化信息披露方式相比，审计师获得了更多的选择权，能够依赖自己的职业判断筛选出本期重点关注过的事项，以向外界传达有关的风险及其对应的审计程序。
沟通关键审计事项的主要目的之一是为了提高审计工作的信息透明度，增加其信息沟通应用价值，以此来向外界提供更多有价值的信息。然而，关键审计事项在施行过程中，是否实现了其预想的价值？审计师在撰写关键审计事项时，是否结合了被审单位的实际情况？信息使用者是否能从关键审计事项的披露中获取到增量的信息？国内外的学者对此的研究结论并不统一：支持者认为关键审计事项施加给审计师更高的诉讼风险和责任压力，这会使得审计师采取更积极的审计应对措施（Reid, et al.，2019），从而增加审计报告的沟通价值（路军等，2018；王艳艳等，2018）。而反对者则始终坚信审计师是以一种消极的态度应对，披露关键审计事项只是让报表使用者产生了审计质量提高的错觉（张金丹等，2019），并不能将实质性的增量信息传递给报表使用者（Gutierrez, et al.，2018；Lennox, et al.，2019）。
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1.2 研究方法与创新
1.2.1 研究方法
本文采用定性分析与实证检验相结合的方法，来探究关键审计事项样板化的影响因素以及样板化披露可能带来的不利经济后果。文章首先以定性的方式分析了关键审计事项存在的纵向和横向样板化的发展趋势。接着，在相关文献支撑及理论分析的基础上，对关键审计事项样板化可能的影响因素以及其可能导致的不利经济后果进行了理论分析。
最后是对关键审计事项样板化的影响因素与经济后果的实证检验部分。本文选取了 401 家深交所主板 A 股上市公司作为样本。参照尹蘅等（2019）的做法，以公司当年披露的事项同上年的文本相似度作为关键审计事项样板化程度的代替指标。关键审计事项的文本相似度是基于余弦算法计算得到，通过对前后两年的关键审计事项文本进行分词处理，从每个文本中各自选取出若干个文本关键词，合并后构成一个文本集合，计算每个不同文本对于这个词的集合和其中的关键词的两个词频，根据 TF-IDF 模型生成两个文本各自的词频向量，从而计算得到两个向量的余弦相似度。文本相似度越高，表明关键审计事项重复披露以前年度内容的比例越大，套用样板的程度也就越高。然后通过多元回归检验关键审计事项模板化程度的影响因素以及样板化的披露对审计质量和分析师盈余预测质量的影响。本文的数据处理借助 Stata15.0、Excel2016 软件完成。
1.2.2 本文的创新点
本文检验了关键审计事项样板化的影响因素，同时还探索性地研究了样板化的披露可能带来的不利经济后果。本文的创新点如下：
（1）丰富了关键审计事项的研究视角，有助于不断完善我国相关审计理论体系。在现有研究中，学者们大都将关注点放在关键审计事项披露所带来的即时效应，包括披露关键审计事项所带来的市场反应以及审计责任等。而对于关键审计事项后续样板化披露的情况，现有研究还只是停留在描述现状的阶段。本文以我国证券市场中 2017-2019 三年的数据作为支撑，实证检验了关键审计事项样板化程度的影响因素，并以此提出避免样板化披露的建议。
（2）披露关键审计事项被普遍认为是审计报告的一次重大改革，与传统标准化的审计报告相比，披露关键审计事项能够带来良好的市场反应，诸如带来更多的增量信息，提升审计质量等。然而，目前的研究中，尚没有人关注到样板化的披露是否会影响到关键审计事项应有的经济价值。
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第二章 文献综述与相关理论
2.1 新审计报告准则变革概述
审计报告是审计师根据规定执行的有关审计工作审计程序、对公司财务报表的合规性发表审计意见的证明文书，是有关审计工作过程和结果的直接信息传递途径。传统的审计报告仅就公司披露的年报信息发表认可或者不认可的意见，这种审计报告的格式相对统一且内容简洁明了，符合会计信息的可比性和可理解性特征。然而，随着公司业务的复杂化和多元化，审计师在执行审计程序过程中往往需要用到复杂的、主观性的判断，而这些并不能在传统审计报告中传达出来。另一方面，作为审计的服务对象，报表使用者能够从传统审计报告中与其期望获得的信息存在较大的差距，措辞过于样板化，除了被审计单位的名称和财务报表涵盖期间不同，其他内容大都是千篇一律的样板套用，使得审计报告难以体现出审计工作的真正价值。
2008 年全球金融危机爆发，各国的经济都遭到重创，这无疑给现行的金融监管制度敲响了警钟。PCAOB 委员史蒂文表示，当管理层的估计发生重大变化或存在争议性的重大会计问题时，审计师未能及时、足量地在传统审计报告中向投资者传达可能存在的风险信息。经过这次经济危机，政府部门和金融监管机构也开始对导致经济危机的各方面原因进行分析和梳理，其中发现审计制度方面存在着一些不足，并着手研究和改革现行审计制度，在审计报告中增加额外信息，以提升审计工作在市场风险监控中所发挥的作用，由此审计报告的改革逐渐拉开了序幕。具体的审计报告准则变革历程如表 2-1 所示。
表 2-1 审计报告准则变革概述
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2.2 主要概念的界定
第 1504 号准则规定，关键审计事项是审计师从与治理层沟通过的事项中选取的、依赖自身职业判断所做出的、对本期审计工作最为重要的事项。由以下两部分内容构成：第一，关键审计事项的认定理由；第二，执行了哪些应对程序。沟通关键审计事项旨在提高审计工作的信息透明度，以向外部公众传达有关的风险及其对应的审计程序。
关键审计事项样板化，是指审计师在陈述关键审计事项的认定原因时，没有结合被审企业的具体情况，解释为何该事项被认定为关键审计事项。在陈述相应的审计程序时使用一些高度技术性的审计术语，或者以“我们检查了……”这种含糊其辞的语言等，缺乏针对被审企业实际情况的个性化审计程序（蒋品洪，2016）。赵子夜（2019）曾用“往期验证”和“趋同捆绑”解释管理层报告的纵向和横向样板化披露问题。关键审计事项的样板化披露同样存在纵向和横向两种形式。纵向样板化，是指针对同一家被审单位，审计师将其已披露的、合格的关键审计事项作为“样板”，进而表现为对原有信息的重复披露（尹蘅等，2019）。而横向样板化，是指审计师过度借鉴同行业公司披露的关键审计事项，进而披露一些缺乏公司个性化的通用信息（黄亮华，2020）。
本文的研究主要是针对纵向沿用的样板化信息，即同一家公司当年的关键审计事项信息相对于其上年的样板化程度。
表 3-1 2017-2019 年关键审计事项类型统计
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第三章 关键审计事项的样板化趋势分析 ..................... 15
3.1 关键审计事项披露类型的样板化趋势........................... 15
3.2 关键审计事项披露内容的样板化趋势........................... 16
第四章 影响因素及经济后果的理论分析 ..................... 21
4.1 样板化的影响因素分析....................................... 21
4.1.1 新准则执行时长的影响................................... 21
4.1.2 事务所因素的影响....................................... 22
第五章 影响因素及经济后果的实证检验 ..................... 25
5.1 样本选择与变量描述......................................... 25
5.1.1 样本选择与数据来源..................................... 25
5.1.2 关键审计事项样板化程度的衡量指标....................... 25
第五章 影响因素及经济后果的实证检验
5.1 样本选择与变量描述
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