本文是一篇审计论文，本文选取 Z 市大气污染治理环境绩效审计的案例，采用案例分析法进行研究，通过研究 Z 市的个体问题，以及背后的深层次原因，解决措施，希望能给其他省市的大气污染治理绩效审计提供具有代表性的经验。
1 引言
1.1 研究背景和意义
改革开放以来，中国用四十年的时间，取得西方国家经历了一两百年岁月才能拥有的发展成就，我们国家迅速实现工业化，推进城市化的过程中，也造成了很多隐患。最直观的莫过于环境污染问题，近年来频发的雾霾等极端天气是大自然对人类不满的前兆，如果再按照牺牲环境的方式发展经济，不光会制约经济发展，甚至对我们生存的家园都是毁灭性的打击，得不偿失。因此，对 Z 市大气污染治理进行绩效审计有一定的现实意义。
1.1.1 研究背景
大气污染的明显加重、极端雾霾天气的普遍化让我们不得不重视对大气污染的治理，对大气环境的保护的重要性。不光人们要提高环保的意识，也要用法律的形式确立大气保护的必要性，更需要完善环保的监督机制，而环境绩效审计作为一种行之有效的监督方式，要如何更好的发挥其监督作用，是非常值得我们思考和研究的问题。早在 1995 年，最高审计机关国际组织（INTOSAI）①就意识到审计应该发挥在环境保护中的作用，值得一提的是，发布的宣言②中心是环境审计。除此之外，为了进一步发挥环境审计的作用，发布相关指南③。我国对环境审计的重视不如西方国家，在 20 世纪末，政府才设立了官方的环境审计部门④，2007 年，审计署认为要想有效开展审计工作，环境审计需要建立完整的工作体系，为表现对此的重视，将其列入了审计署的审计工作发展规划，也就是作为一定要完成的工作任务。2015 年，环境保护部开始针对各地的具体环境问题开展绩效审计的试点工作，以具有代表性的兰州为试点，尝试用绩效审计的角度解决环境问题。2016 年，审计署细化了对环境审计的关注，明确要重点关注国家发布的对于环境保护的有关法律法规的落实情况。当前我国的环境审计主要是由政府官方机构，也就是审计部门主持开展，因此，环境绩效审计能够有效发挥其监督和评价职能，从而更好的推进我国生态文明建设。
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1.2 文献综述
要想维护全球的整体生态平衡，需要更加重视对大气环境的治理与监督，审计则是不可缺少的重要监督手段。学界前辈对环境绩效审计①的发展进行了研究，也发表了相关研究成果，本文从环境绩效审计定义、方法及其应用等方面对国内外文献进行梳理。
1.2.1 关于环境绩效审计概念的研究
当前国内外的学者对环境绩效审计概念大概有以下三种观点。
第一种观点认为环境绩效审计仅仅作为一种手段、工具，其目的是为了进行环境管理，即“管理工具论”。环境绩效审计通过对被审计单位的环境管理活动开展审计，进行评价，找出其管理方面的不足之处，以提高环境保护的效率。Thomson（1995）等认为，环境审计是归属于环境管理系统的，通过环境绩效审计活动，可以确定现有的环境控制系统是否有效，能否发挥其监管作用。闰天池（2016）认为，环境绩效审计主要由政府主导，根据政府明确发布的审计标准和审计方法，通过对环境管理活动进行审计，评价被审计单位的环境管理成效。
第二种观点认为环境绩效审计的目的是为了监督、评价，可以概括为“监督评价论”。审计机构通过审计活动，了解被审计单位的环境项目，从前期的计划、具体的实施过程、以及后期的管理，能够对整个流程进行监督。Karagiorgos T（2011）认为环境审计不是简单归属于绩效审计，其中也包括了合法合规审计等，实际上从各个维度对环境管理的效率进行监督和评价。魏乾梅（2017）则认为环境审计不光综合了各个维度的审计角度，还涉及了审计内容的交叉，审计范围的延伸，在监督评价环境项目生态效益的同时探索其受政府财政资金以及政府政策的影响程度。
第三种观点是环境绩效审计的目的是为了评价被审计单位环境责任的履行情况，即“环境管理责任论”。环境绩效审计主要是由政府主导，并且对象往往也是政府下设的各部门或者一些事业单位。通过对这些单位的环境管理活动开展审计，评价其是否承担起了自己的责任。VJGEA 在开罗会议①（1995 年）对环境审计进行了讨论，界定了环境审计的范围。会议认为，环境审计的对象包括环境管理活动的资金审计，活动的合法性审计，更包括对环境管理责任的审计。张文华和钱凤（2014）则不光强调了政府有责任对环境管理活动开展审计，企业也有相应的环境职责，需要通过环境审计活动对其履责情况作出相应的评价。
图 1.1 本文框架结构
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2 大气污染治理环境绩效审计理论概述
2.1 大气污染治理环境绩效审计含义与特征
大气污染治理环境绩效审计可以理解为对大气污染治理活动这个主体，采用环境绩效审计这种方式，进行监督和评价。大气污染治理活动主要是由政府工作部门开展的，环境绩效审计则是明确了环境作为对象的绩效审计，属于绩效审计的具体化，大自然作为一个整体的大环境，因此环境绩效审计的研究对象众多，我们只能暂时从广义的角度对其含义和特征进行界定。
2.1.1 大气污染治理环境绩效审计的含义
Thomson、闰天池等学者认为环境绩效审计仅仅作为一种手段、工具，其目的是为了进行环境管理，即“管理工具论”。持有这种观点的学者认为环境绩效审计主要由政府主导，根据政府明确发布的对环境相关的审计标准和审计方法，通过对环境管理活动进行绩效审计，对被审计单位的环境管理项目进行监督和评价，确定现有的环境控制系统是否有效，能否发挥其监管作用。
Karagiorgos T、魏乾梅等学者认同“监督评价论”。他们认为审计机构通过审计活动，了解被审计单位的环境项目，从前期的计划,具体的实施过程，以及后期的管理，能够对整个流程进行监督。此外环境绩效审计还涉及了审计内容的交叉，审计范围的延伸，在监督评价环境项目生态效益的同时探索其受政府财政资金以及政府政策的影响程度。
陈正兴、张文华和钱凤等学者则更认可“环境管理责任论”。在他们眼中，环境绩效审计主要是由政府主导，并且对象往往也是政府下设的各部门或者一些事业单位。通过对这些单位的环境管理活动开展审计，评价其是否承担起了自己的责任。因此，不光政府有责任对环境管理活动开展审计，企业也有相应的环境职责,需要通过环境审计活动对其履责情况作出相应的评价。
综上所述，所谓“大气污染治理环境绩效审计”就是指为了制定健康可持续发展的环境治理战略，独立审计机构或者组织人员依法对各行政区域政府对于大气污染治理密切联系的各项活动的财务情况、具体项目的开展情况的真实性、合法性和经济效益评价，并且监督其环境保护管理职责履行情况的活动。
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2.2 大气污染治理环境绩效审计的内容
对行政区域的大气污染治理活动的绩效审计，必须要包括评价大气污染治理活动的理论指导，也就是治理的标准，预计要达到的目标的合理性；检查大气污染治理活动的成本投入的合规性；明确对大气污染治理活动的相关具体项目的推行的合法性；计算大气污染治理活动最终成本效益的匹配性。
2.2.1 国家政策制度和法律法规的落实情况审计
（1）审计地方政府针对大气污染治理制定的政策设计①的合理性。起点决定终点、起程标定全程。大气污染治理从指导性的政策开始，政策设计的科学性直接影响到审计工作的推进。因此，需要分析有关大气污染治理的政策考虑的因素是否完整，是否和国家设定的大气污染治理方针相矛盾等。
（2）审计大气污染治理政策执行的有效性。也就是审查在政策执行过程中，各级单位部门是否履行了职责，是否按照政策要求落实了相关政策。例如检查污染项目是否按照标准进行整改，道路扬尘是否降到标准线以下，大型化工企业是否使用了清洁回收设备等。
（3）审计大气污染治理政策的最终成效。出台的政策都有其要到达的目标，因此要审计大气污染治理政策是否合理，需要考察能否达到政策的目标成效，检查大气污染治理政策设立的目标完成情况。比如空气指标的是否改善、重点污染项目是否得到整改等。
表 2.1 环境空气污染物基本项目浓度限值
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3 Z 市大气污染治理环境绩效审计案例介绍..........................20
3.1 Z 市大气污染治理的基本情况.....................................20
3.1.1 大气污染现状.........................................20
3.1.2 大气污染治理状况........................................21
4 Z 市大气污染治理环境绩效审计问题成因分析.................................36
4.1 Z 市大气污染治理环境绩效审计相关法律建设落后.................................36
4.1.1 大气污染防治法律体系不完善....................................36
4.1.2 地方性执法细则制定修订工作滞后...............................36
5 完善 Z 市大气污染治理环境绩效审计的对策....................................44
5.1 健全大气污染治理环境绩效审计的法律体系.............................44
5.1.1 加快大气污染防治法律的制定与实施...............................44
5.1.2 地方政府明确执法和维法细则
