本文是一篇审计论文，本文研究的主要问题是中英两国在关键审计事项披露过程中存在的差异点及原因分析。文章案例部分开篇首先从整体出发，统计 2017 年-2018 年 A 股市场的关键审计事项披露现状，对中国关键审计事项通体的披露情况进行分析，其次在中英两国分别选取极具借鉴意义的罗尔斯罗伊斯和我国同行业的龙头企业航发动力作为例证，从关键审计事项的形式、内容和质量三方面进行对比，从而得出我国在关键审计事项披露的不足之处，并针对存在的问题提出相应的对策建议。
1 引言
1.1 研究背景与研究问题
审计报告作为注册会计师审计工作的结果，更是审计人员向资本市场传递风险信号的重要文件。作为独立第三方出具的重要信息载体，审计报告披露信息的充分性和可靠性都是目前国际审计行业所不断改进的目标。自 1721 年英国会计师查尔斯出具了世界上首份审计报告以来，审计报告的格式和内容依据信息使用者的需求逐渐标准化。虽然审计报告的格式和内容在不断完善，却仍然存在着有效信息不充分、风险信号传递效率低下等问题，使得信息使用者无法依据审计报告所披露的信息做出正确的投资决策。
2008 年金融危机爆发，整个资本市场意识到了风险信息传递的重要性，自此国际上对于审计报告的修订工作被提上日程。为了满足资本市场对风险信息的需求，减少因信息不对称性带来的投资失策，2013 年，英国财务报告委员会（FRC）率先推出审计报告模式改革，在审计报告中增加了关于重大风险的披露，随后，IAASB 于 2015 年 1 月 15 日颁布了新的审计报告系列准则，制定并修订了 ISA701（在审计报告中沟通关键审计事项）等 7 项准则，要求注册会计师更新审计报告格式，提升其信息含量。
为了紧跟国际报告准则的发展步伐，同时也为了满足市场上对于规范审计报告披露格式、增加审计报告信息含量的内在需求，自 2015 年起，我国审计准则委员会（CASB）便开始广泛收取意见，着手修订新的审计报告准则，2016 年 12 月 23日，中注协出台《中国注册会计师审计准则》等 12 项准则，其中核心的变化在于要求注册会计师在审计报告中增加“关键审计事项”的段落。新审计报告准则实施初期，我国采取部分先行后全面推广的方式，于 2017 年 1 月 1 日起，率先在A+H 股公司（股票同时在内地和香港交易所上市的公司）施行，从 2018 年 1 月 1日起，新审计报告准则再在全国上市公司中全面实施，要求注册会计师在审计工作中充分利用专业判断能力，确定关键审计事项并在审计报告中进行披露。
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1.2 研究现状与存在不足
近年来，虽然我国不断针对审计报告的形式进行改革和完善，但与一些发达国家相比，我们的审计报告披露仍然存在信息量少、模板化严重等问题，由于审计人员未审慎执行审计工作，刻意隐瞒或专业胜任能力不足而导致的审计失败案例也屡见不鲜，这些案例不仅对信息使用者造成了损失，更影响了我国投资市场的平稳有序发展。2016 年新审计报告准则出台，目的是为了规范市场中的信息质量水平，降低资本市场中因信息不对称造成的影响。新的审计报告形式特别是关键审计事项段的增加，使得市场第三方向信息使用者传递了更多的风险信号。因此，我们有必要对我国审计报告中关键审计事项的披露情况进行深入研究。
目前，我国关键审计事项的相关研究还集中在如下几个方面：
（1）关键审计事项披露情况的数据统计；（2）关键审计事项存在的问题及对策研究；（3）关键审计事项对审计质量的影响（实证研究）；（4）对某特定行业关键审计事项披露情况的整体评价。在现有文献中，涉猎较多的行业有金融业、建筑行业、白酒行业等。对于制造行业的分析往往集中在首次披露的晨鸣纸业，对制造行业其他公司并且以案例对比的形式来分析差异的研究甚少。因此，为了填补文献研究空白，为我国审计报告信息披露质量提供借鉴与参考，本文采用的主要研究方法是：
（1）案例分析法：
从审计市场中选取极具参考意义的案例与我国同行业的企业披露案例，即英国的罗尔斯罗伊斯与中国的航发动力。对这两家企业进行对比分析，发现我国审计报告中关键审计事项披露存在的不足之处，并分析不足产生的原因、提出解决对策。
（2）文献分析法：
本文查阅并收集了大量有关新审计报告准则下关键审计事项披露状况研究的文献，并对其进行了研究和总结，从中借鉴理论依据与统计结果，同时对目前关键审计事项的相关资料进行查阅与研究，进而确定整篇文章的研究框架、研究对象与研究内容。
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2 文献回顾
2.1 关键审计事项基本概念
关键审计事项（Key Audit Matters）是注册会计师在审计过程中发现的最为重要的事项。在判断和确定关键审计事项时，注册会计师应着重考虑重大错报风险较高的领域和识别出的特别风险、财务报表中涉及管理层重大估计和假设的领域相关的重大审计判断以及对审计产生影响的当期重大交易或事项。
2.1.1 关键审计事项的发展及分类
在新审计报告准则改革之前，注册会计师利用审计报告向信息使用者传递的信息屈指可数，但随着美国的安然和世界通讯，澳大利亚的 HIH 保险等公司财务造假的出现，使得审计在资本市场的地位直线下滑（Keith et al.，2010)）。2008年金融危机的发生，更是给了审计行业沉重的一击，面对审计报告的尴尬处境，其中一个有效的解决办法是注册会计师向资本市场提供额外的信息增量（Robin etal.，2015）。为了增加审计报告中的信息含量和缩小资本市场中的信息不对称程度， IAASB 于 2015 年出台了新的审计报告准则，要求注册会计师在审计报告中增加“关键审计事项”段，并与治理层进行充分的沟通和交流。国外学者 George S.C.和 Melinda T. F.（2015）指出，在审计报告中披露关键审计事项是一项非常重要的举措，将对审计报告的质量提升起到关键的作用。但我国审计报告在内容和形式上仍然存在一定的缺陷，应及时依据市场需求不断地对审计报告的格式、内容进行修订和完善，时刻关注国际审计市场的改革动向，促进审计报告的国际化趋同（唐建华，2015）。
2016 年 12 月 23 日，我国财政部正式出台 12 项新审计报告准则，准则对审计报告的格式及内容都进行了一定程度的修改，其中的改革核心是要求注册会计师在出具审计报告时增加关键审计事项段（第 1504 号）。王慧（2017）指出，市场中信息使用者对于提高审计报告信息质量的需求促成并推动了此次审计报告的改革，关键审计事项段的增加提升了审计报告的个性化程度，但其传递的个性化信息是否被信息使用者了解并运用还需后续的市场反应加以印证。Laura S. G（.2019）统计了英国 FTSE100 家公司的 2013-2016 年的数据，通过对各数据的分析发现，被审计单位的行业特征和公司个性对关键审计事项的披露数量起了决定性的作用，并且决定着关键审计事项的披露类型。
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2.2 关键审计事项存在的问题及对策建议
2.2.1 关键审计事项存在的问题
目前，绝大多数会计师事务所都依据新审计报告准则的规定在审计报告中披露了关键审计事项，但由于市场监管不严格、注册会计师经验不足以及会计师事务所质量复核体系不健全等因素的存在，使得一些注册会计师不能正确理解关键审计事项的本质和内涵（王娟和刘志耕，2019）。
从关键审计事项的披露内容来看，张凤丽和陈娇娇（2019）统计了 2016 年及2017 年 A+H 股公司关键审计事项的披露情况，研究发现绝大多数关键审计事项的披露存在披露数量少、描述内容过度模板化、确认依据及审计应对程序描述不清晰等等问题。张呈等（2019）对 2016 年及 2017 年所有 A 股上市公司的披露情况进行了统计分析，发现我国披露的关键审计事项最多 6 项、最少 1 项，平均 2.11项。而英国的关键审计事项披露数量最多 10 项、最少 1 项，平均 4.20 项（FRC，2015），可见我国对于关键审计事项的披露数量相对偏少。统计还发现，我国关键审计事项类型多样，但多集中在资产减值和收入确认两方面，事项类型分布高度集中。除此之外，我国关键审计事项的行业特色也十分鲜明，各行业重点关注的关键审计事项有所不同，如建筑业的收入确认、制造业的应收账款减值等（骆韦等，2019）。但由于行业特色鲜明，在关键审计事项认定的表述中更应体现行业特色，但现有披露中很少能将企业的内外部环境与关键审计事项相联系，关键审计事项的针对性较差（唐建华和万寿琼，2018）。
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3 概念界定与理论基础 ................................9
3.1 关键审计事项及其发展历程................................9
3.1.1 国内关键审计事项发展历程 ......................9
3.1.2 国际关键审计事项发展历程 ..........................11
4 中英制造业企业关键审计事项披露对比及差异分析......................19
4.1 上市公司关键审计事项披露情况总体概述.............................19
4.1.1 关键审计事项的类型及其分布概述.............................19
4.1.2 关键审计事项披露数量及频率分布............................20
5 中英关键审计事项披露差异的原因及对策建议.............
