[摘要] 纳税人会造成税收流失,政府同样也会。他们的动机都是自身利益的最大化,他们的行为都会导致税收收入的减少,并产生其他负面影响。相对而言,政府型税收流失问题所带来的社会负面影响更大。这种税收流失问题的形成涉及到一国的政治体制、经济体制以及财政体制等多方面的因素。针对这些问题作者建议: (1)加快政治体制的改革与创新; (2)进行彻底的公共预算改革; (3)完善分税制以及规范政府对市场的管理。
[关键词] 税收流失；地方政府；治理结构；委托代理
对税收流失问题的分析一般着重于如何加强对纳税人的监管,而对另一个行为主体的监管即对政府的监管问题的相关讨论却显得不够充分。对于前一分析角度,可称为对纳税人型税收流失问题的分析;对后一分析角度,可称之为对政府型税收流失问题的分析。按公共选择学派的理论,政府不过是个稻草人,其实际是由政府官员操纵的。因此,对政府的监督,实质是对官员的监督。从这个意义上讲,对政府型税收流失的分析,也就包括了对“官员型税收流失”问题[1]的分析。
一、研究政府型税收流失问题的必要性
首先,政府导致的税收流失规模是巨大的。改革开放以来,我国税收流失情况越来越严重,突出地表现在我国经济高速增长,但税收收入增长缓慢。与此同时,各种不规范的政府收入却增长迅速,即便1994年税制改革后,这一问题也并没有得到根本解决。据统计,在改革初期,全国只有为数很少的税收附加、养路费、中小学杂费、市场管理费以及预算内管理的规费,年收入约100亿元左右。但到了1995年全国省以上批准的行政事业性收费约有3000项,大小基金约有80多项,收费、基金收入约为3000亿元,相当于当年财政预算收入的45%。①这还只是统计了省级以上政府税外收费的情况。另据统计,到1996年政府税外收费达到了9798•46亿元(其中9073•80亿元未列入预算管理)占当年GDP的比重高达14•3%,超过正税。而相应的我国小口径宏观税负(即税收收入占GDP的比重)却逐年下降,到1996年达到历史最低,为10•18%。②然而即便从1998年以来税收以超GDP的增长速度增长,但小口径宏观税负仍与同期大口径宏观税负(即政府收入占GDP的比重)存在着较大的差距。根据有关统计和计算, 2002年我国大口径宏观税负大约在30%左右,有人测算为34•43%,而小口径宏观税负为16•83%。③这表明许多政府部门及官员凭借国家权力通过各种途径获得了大量收入,侵蚀税基,从而导致税收收入的相对萎缩。这使得政府(尤其是中央政府)财力严重不足的局面。
除了侵蚀税基的情况外,还有直接减少税收的问题存在。比如,许多地方各级政府为了引进外来投资,违规违法地出台税收减免之类的优惠政策;或者为减少上缴数少报税收收入等等。除了这两个主要的方面之外,还有其他问题存在,比如政府在税制制定、税收征管执行等方面,其职能履行不力也会造成税收流失。
其次,政府导致的税收流失其负面效应更大。同纳税人导致的情况一样,税收流失会造成税负不公,财政收入减少,公共产品供给不足,降低社会资源的配置效率,影响社会和经济的公平。但显然政府所造成的流失问题的负面影响力要比一般纳税人大得多。不仅如此,流失的税收往往成为政府机构膨胀的资金来源,使得政府行政体制改革裹足不前,进一步阻碍了政治体制改革。
再次,纠正偏见,正视问题。一谈到税收流失问题,人们往往想到的是政府应加强征管,以防止纳税人偷漏税。似乎纳税人一定会偷税,政府一定会收税。按公共财政学的交换理论,居民纳税,支付“税价”是为了获得他们所需的公共产品。在民主法治的国家里,无论是税制还是政府都是居民公共选择的产物。因此,从理论上讲,作为纳税人的居民并非一定会偷逃税。从委托———代理的关系来看,作为委托人的居民委托政府征税。然而作为代理人的政府及官员会从自身利益出发,未必会尽职尽责地依法征税。实际也的确如此,不少地方政府出台违规的税收优惠措施,甚至不征税便是佐证。
二、税收流失问题形成的原因分析
1. 政府型税收流失问题从根本上讲,是由于政府治理结构改革滞后于经济体制改革,落后于市场经济发展,从而导致制度上的不配套。所谓政府治理结构是指决定如何在一个特定国家中行使权力的传统和机构。它包括: (1)选择政府、政府行使职责、监督政府及政府运转的过程; (2)政府有效管理资源,并制定、实施和强制执行健全的政策和法规的能力; (3)公民和政府对管理他们之间经济和社会关系的制度的尊重。它不仅包括位于政治体制下端的政府治理、公共管理,也包括位于政治体制上端的宪政体制、民主法治等内容。[2]
改革前,我国实行的是中央高度集权的政府治理结构。在这种结构中,地方政府的自主权很少,看起来它更像是中央在地方上的一个派出机构。与这种政府治理结构相配套的经济结构是高度集权的计划经济体制。依靠这样的一套体系,中央政府有足够的能力保持对社会经济生活的控制。
改革后,逐步建立起来的以利益主体多元化的市场经济与高度集权的政府治理结构是“不相衔接”的,也就是说,经济基础与上层建筑存在着矛盾冲突。中央为推动市场经济发展,主动下放权力。而通过中央的“行政性分权”,地方政府的权力有了相当的增强,地方政府往往成为比企业、居民更活跃的市场活动主体,积极参与一般性竞争领域的投资。这是因为地方政府官员升迁的决定权依旧掌握在上级政府手中,因而,地方政府官员往往只对那些能决定他们升迁的上级政府的官员负责,而不是对辖区居民负责;而上级考核下级官员政绩则依赖于易于评价的产值等指标体系,这是由信息不对称这一客观情况造成的。因此,不少地方政府都在改革的旗帜下,采取各种合理和不合理的手段,以产值增加为主要追求目标,以此来换取中央政府的肯定和政治仕途的升迁。[3]而且地方政府自身的利益本身就是一个复杂的目标函数,不但包括公共利益,也包括政府内部工作人员的个人利益,还有以地方利益、部门利益为代表的小集团利益等等。随着经济体制的改革,地方政府有了相当大的行政权力并掌握着相当多的经济资源。此时再单纯依赖自上而下的科层管理体制,中央要管好地方是力不从心的,更何况我国幅员辽阔、地区差别大、政府层次又多。制度性缺陷的存在使得对地方政府及官员的权力和行为往往缺乏有效监督,违规违法行为频频出现。
具体到税务工作方面,由于政府治理结构与过去相比变化不大,决定了政府对税务工作的考核上,还是采用计划方式,一切以收入为重,而非“依法治税”。这种对原有管理模式的“路径依赖”使得税务部门对税法的完善,税收征管的改进以及纳税意识培养等工作缺乏动力和压力,而且还可能导致税务部门出于“年年有余”等方面的考虑,人为调节税收,消极征税、少征税或不征税。2004年国家审计署的报告指出:因为人为调节税收, 2003年1到9月税收流失102亿元;仅对于残疾人税收优惠这一项存在着较大“漏洞”的税收政策所导致的税收损失就高达91•19亿元;税收征管不力造成的损失也相当严重。①
2. 转轨时期不完善的财政体制是造成税收流失的一个重要原因。从1980年起,财政体制开始改革,从以往集权型财政体制改为“划分收支,分级包干”的分权型财政体制。此后,又有一些调整,到1988年,全国出现了多种形式的财政包干。这样的分权改革产生了一些问题,如地区割据、政府财力分散和政府运作失范。这个时期各种不规范的收费、摊派情况相当严重。[4]因此,税基受到严重侵蚀,以至于中央政府财力严重不足,“两个比重”不断下降。针对这一严峻情况,中央于1994年进行了分税制改革。然而受制于政府治理结构改革的滞后,分税制改革是很不完善的。
我国分税制改革主要只对财权进行了划分,是一种行政性划分,而非法治下的规范性划分,仍保留了过去包干制下的一些做法,不利于地方积极征税。而在事权划分方面,中央与地方职能雷同或者说职责不清,地方承担了中央事权,地方负担沉重,这也促使地方去寻求不规范的收入。因此,不完善的财政体制一直激励着地方政府寻找其他途径的收入,而非税收收入。
3.“政企难分”为税收流失创造了便利条件。所谓“政企难分”,既包括国有企业与政府不分的老问题,也包括民营企业与官员关系过度密切的新问题。
对于前者,各级政府代理企业产权,很容易通过收费、摊派等手段抢先获得收入。因为,虽然其所代理的税收会因此减少,但是“费”游离于预算之外,可以自收自支,自由支配。其次,正是由于我国政府一方面是赢利性国有资产的所有者,另一方面是公共产品及服务的提供者,两方面职能容易混合在一起,极易造成政府职能“越位”与“缺位”并存。政府投入大量资金于微观经济领域,而本应投入公共财政领域的资金却捉襟见肘。为了履行政府职能,政府部门就在征税之外,采取各种收费、基金来弥补政府支出缺口。这又可能导致另一个效应,即沉重的税负会使一部分社会资源从“地上经济”转向“地下经济”,其所产生的税收也相应的部分或全部流失。
对于后者,显然更容易导致严重的税收流失问题。如果政治体制改革不力,随着市场经济的进一步发展,民营企业将更加壮大,那么因为这种官商裙带关系的存在所导致的税收流失问题将会愈加严重。
三、简要的结论及建议
邓小平在1986年9月听取国务院领导汇报“七五”前期经济改革方案以后讲了一句话,“不搞政治体制改革,经济体制改革难于贯彻”。[5]诚如斯言,不配套的改革会产生许多问题,税收流失问题只是其中之一。从表面上看,税收流失只是政府税收征管的问题,实质却是政治体制改革滞后,不适应市场经济发展要求所带来的制度性问题。而受制于政府治理结构的滞后发展,分税制难以完善,从而没有给地方政府以征税的有效激励;“政企
