内容摘要: 行政法平衡论对我国正在大力推行的“依法治税”有非常重要的意义。“依法治税”既不能依“治民之法”, 也不能依“治吏之法”, 只能依“平衡之法”; 合理配置征纳双方的权力(利) , 就可能使纳税人享有的宪法性权利和程序性权利在总体上能与税务机关享有的充分而强有力的征税权相抗衡, 只要双方积极行使在总体上能与对方相抗衡的权利, 税法便会在这两种张力下形成平衡; 另外, 税法的平衡还应该注意授权立法和地方立法的平衡。
Abstract: The paper ho lds that the adm in ist rat ive balance theo ry is of great sign if icance in Ch ina’s taxlaw imp lemen tat ion, w here neither law fo r the pub lic no r law fo r off icials w ill app ly, rather, www.51lunwen.orga balanceof all relevan t law sw ill certain ly be the on ly w ay ou t. Such balance guaran tees the ob ligat ion s and righ t sof the taxer and taxee so that bo th sides benef it w h ile con t ribu t ing to the benef it of the o ther.
Key words: tax law s; balance; exp lo rat ion
(一) 税法平衡问题的提出
税法属于经济行政法, 是行政法的一个部门法, 税法平衡问题的提出直接源于行政法平衡论。行政法平衡论是一种与行政法管理论和控权论相对立的理论。行政法管理论将行政法定位为“治民之法”, 认为行政法的目的在于维护行政权,管理相对方, 因而强调行政权力的优越性, 忽视相对人的权利保障, 重行政实体法, 不注重行政程序法, 几乎没有司法审查, 其结果是行政法机制只是片面地制约相对方, 缺乏对行政权的有效制约, 行政法机制欠缺激励相对方积极参与行政的功能, 行政法制度结构不协调, 重实体授权, 轻程序制约, 重行政效率, 轻公平保护, 重行政管理, 轻监督行政。这一理论在二战前的德国和日本以及前苏联曾非常盛行, 因为这一理论能满足为战争筹集必需的人、财、物的需要, 也是计划经济的必然要求。但随着二战的结束以及前苏联的解体, 这一理论已被抛弃。在我国, 本来就有几千年的封建专制统治作土壤, 加之对前苏联各项制度和理论的照搬和模仿, 管理论便成为我国行政法构建的理论基础, 尽管从1980 年代后期开始, 情况有所改变, 但管理论对我国行政法制度和行政思想的影响是非常广泛和深远的, 今天行政管理中存在的主要问题, 基本都与此有关。
与管理论不同, 控权论将行政法定位为“治吏之法”, 强调行政机关不应当有超越公民的特权, 行政法的目的在于控制行政权力, 保护公民权利的自由, 而司法审查是防止权力滥用和对行政权力进行控制的最有效手段, 行政法只是有关行政程序的法, 不涉及行政实体问题。由此产生的问题是: 行政管理范围与方式不仅受实体法与行政程序法的双重管制, 而且受制于严格的司法审查, 在法律保留原则与法律优先原则的共同支配下, 行政主体“法未规定不可为”, 行政主体普遍缺乏纠正市场失灵和社会无序的必要手段, 难以满足公共管理与服务的需要。由于政府软弱无力, 缺乏活力, 从而产生管理危机和信任危机。在赋予相对方过多权利的同时, 却没有相应的行政监督制裁权。尽管控权论一直是英美等国行政法的理论基础, 但因其固有的缺陷和现代行政法的多样化发展, 该理论也被逐渐放弃。在我国, 为纠正管理论的错误, 从1980 年代后期, 也正是英美等国开始放弃该理论的时候, 一部分学者逐步引进了该理论, 并大有未加深入研究, 试图照搬的趋势。
事实上, 无论是管理论, 还是控权论, 不论是“治民之法”, 还是“治吏之法”, 都割裂了行政法法律关系与监督行政法律关系的整体性, 都各执一端, 只强调了行政关系的一个方面, 未看到二者的辩证统一性, 扩大了行政主体与相对方的对立性,根本无法协调行使行政权与保护相对方权利、行政激励与行政制约、实体授权与程序制约、行政效率与公平保护、市场调节与国家干预的关系, 无法使公益和私益最大化, 难以满足现代行政管理的需要。正因如此, 世界各国都在抛弃这两种理论, 各国的行政法理论都从不同的方向朝着平衡论迈进。无忧论文网 www.51lunwen.org行政法平衡论是指优良的行政法应能达到这样一种状态: 行政机关和相对方能以各自拥有的权利与对方相抗衡, 行政法既能制约行政主体滥用行政权, 又能制约相对方滥用权利, 既能激励行政主体积极行政, 又能激励相对方积极参政, 既能重塑精干有活力的政府, 又能摆脱高权行政的阴影, 真正建立起一个民主、“苗条”、低成本高效率、少管制多服务的政府, 从而使激励与制约, 效率与公平, 政府与市场, 公益与私益的关系达到最优化状态, 即实现平衡。当然, 行政法制度供给与社会需求总处在不断变化中, 行政法经常处于失衡状态中, 平衡倒是偶然的。因此, 追求平衡便成为现代行政法的永恒主题, 正是从失衡到平衡, 从旧的平衡到新的平衡的不断追求, 推动着行政法不断的变迁和创新。在这一理论中, 平衡既是行政法的最优化状态,也是实现行政法最优化状态的机制和方法。因为行政法的不对等性呈现为各主体权利义务的阶段性差别, 并且是倒置的, 即在某一阶段一方优先实现或实现较多的权利, 而同时另一方的权利受到限制或只能实现较少的权利, 如在行政实体法中, 法律承认行政主体的公权力, 由行政机关优先实现一部分权力, 以保证行政管理的效率, 而在行政程序法中, 相对方的一部分权利优先得到实现, 行政机关的一部分权力同时受到限制。运用这些阶段性的差别, 平衡配置这些倒置的不对等关系, 行政法的平衡便成为可能。由此也可以看出, 行政法的平衡是一种结构平衡。
行政法平衡论对我国正在大力推行的“依法治税”有非常重要的意义。“依法治税”无法回避的一个问题是“依”什么样的“法”。如果依以管理论为基础的“管理之法”、“治民之法”, 以“命令—服从”模式组织税收, 税务机关会因缺乏制约而滥用权力, 随意执法, 滋生腐败, 纳税人会因只有义务没有权利而消极抵制纳税, 普遍地偷税, 甚至抗税,其结果是征纳双方都有法不依。如果依以控权论为基础的“控权之法”、“治吏之法”组织税收, 税务机关会因征税权的软弱无力, 征之不保, 深受无税论长期影响的纳税人, 则会滥用控制权, 逃避纳税,其结果同样是双方都有法不依。只有依“既能制约税务机关滥用征税权, 又能制约纳税人滥用控制权, 既能激励税务机关积极征税, 又能激励纳税人积极参与税收管理”的平衡之法, 依法治税才能真正成为征纳双方的外在压力和内在动力, 从而成为自觉行动。
(二) 税法的平衡配置
1. 税法的结构平衡配置。(1) 国家与全体纳税人的关系配置。国家与全体纳税人的关系是由宪法配置的, 二者关系的实质是: 国家为全体纳税人提供必需的公共产品, 全体纳税人以税收的方式支付其价格。为此, 二者形成这样一种契约关系: 作为卖方, 国家有义务为全体纳税人提供价廉物美的公共产品, 同时, 有权向全体纳税人收取公共产品的价格, 以补偿其成本; 作为买方, 全体纳税人有义务向国家支付公共产品价格, 同时有权根据自己的意愿选择购买公共产品的内容、数量和质量, 并决定愿意为之支付的价格数量。这种契约关系本身就是一种自然而美妙的平衡。只是上述权利义务关系是由宪法这样进行配置的: 全体纳税人委托自己选举的代表机构——议会或人民代表大会制定税法,严格规定国家收取公共产品价格的权力, 即征税权, 同时以审议监督政府财政预算的方式, 决定财政支出的方向和规模, 即国家提供公共产品的内容、范围和数量, 决定税收收入总额, 即愿意为公共产品支付的总价格。没有这样的法律依据, 国家就不得征税(此即税收法律主义原则)。显然, 在这一最高阶位上, 全体纳税人的权利优于国家, 这种宪法层次的不对等正是平衡税法众多下阶位不对等的根本。
(2) 税务机关与纳税人的权利义务关系配置。在这一阶位上, 税务机关代表国家行使收取公共产品价格的权利, 即征税权, 纳税人则要履行为享受的公共产品支付价格的义务, 即缴税义务。因而, 从总体上看, 在这一层次上, 税务机关是权力主体, 纳税人则是义务主体。又因公共产品具有受益的不可阻止性, 无法排除“免费搭车者”, 纳税人便有强烈的逃税、避税、偷税、抗税的动机和愿望, 税务机关也只有运用充分的、强有力的权力强制征收, 才能确保税款正常及时足额地获得, 才能保证公共产品的成本补偿和正常供给, 才真正符合全体纳税人的根本利益。
税务机关征税权的核心是税款的征收权, 包括收取滞纳税款的孳息, 即滞纳金的权力。充分的、强
