土地增值税的税收筹划途径及其最佳方案
摘要: 本文主要论述了利用土地增值税的税率特点(四级超率累进税率)和税收优惠政策进行税收筹划以达到节省税金目的的问题,以实例分析了如何通过两条途径进行土地增值税的税收筹划,找出最佳方案的过程。
关键词: 增值额; 扣除项目金额; 增值率; 税率特点; 税收优惠; 税收筹划
税务代理业是随着改革开放和市场经济体制的建立、发展而产生的新兴行业,同时,它也是注册会计师执行的会计咨询、会计服务业务之一。税收筹划作为税务代理的主要内容和一种发展趋势,越来越受到企业的关注。土地增值税是房地产开发企业的一个重要税种,根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策,对其进行税收筹划,节省税金支出,有利于房地产开发商在激烈的市场竞争中获胜。
(1)土地增值税的税率特点:
土地增值税实行四级超率累进税率,税率从30%到60%,增值越多,税率越高。而税率高,税负就重。
(2)土地增值税优惠政策的特点:
对建造普通标准住宅的纳税人,增值额未超过扣除项目20%的免征土地增值税;对纳税人既建造普通标准住宅,又搞其他房地产开发的,应分别核算增值额;未分别核算增值额或不能准确核算增值额的,其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。因此,土地增值税有筹划的余地。
根据上述有关土地增值税的规定,进行土地增值税筹划的关键是控制增值额,从而适用低税率或享受免税待遇。增值额为转让收入减除税法规定的扣除项目金额的余额,增值额是土地增值税的本质所在,是计算土地增值的关键。
对于房地产开发企业而言,税法规定的扣除项目主要有五项①取得成本;②开发成本;③开发费用;④税金;⑤加计扣除项目{即(①+②)×20%的部分}。需要说明的是,税法允许扣除的项目比实际核算所涉及的项目要少,计算增值税时必须是以税法规定的为准,增值额小,计税额就小,适用的税率就低,税负就轻。下面运用上述(1)和(2)两个特点,举例说明具体筹划过程。
某大城市一房地产开发企业2001年商品销售收入为7 500万元,其中普通住宅5 000万元,门市房2 500万元;税法规定可扣除项目金额为5 500万元,其中,普通住宅为4 000万元,门市房1 500万元。
1.如果不分开核算,应纳土地增值税计算过程如下:
收入=7 500万元
扣除项目金额=5 500万元
增值额=7 500-5 500=2 000万元
增值额/扣除项目金额=2 000/5 500=36%(适用税率30%)
应纳土地增值税=2 000×30%=600万元
2.分开核算,应纳土地增值税计算过程如下:
①普通住宅:收入=5 000万元
扣除项目金额=4 000万元
增值额=5 000-4 000=1 000万元
增值额/扣除项目金额=1 000/4 000=25%(超过20%的优惠标准)
应纳土地增值税=1 000×30%=300万元
②门市房:收入=2 500万元
扣除项目金额=1 500万元
增值额=2 500-1 500=1 000万元
增值额/扣除项目金额=1 000/1 500=67%(>50%)
应纳土地增值税=1 000×40%-1 500×5%=325万元
③合计应纳土地增值税=300+325=625万元
由此可见,在税务机关允许不分开核算或不能准确分开核算的情况下,分开核算比不分开核算还要多支付税金625-600=25万元(附:土地增值税计算对照表)。
但当我们进一步筹划时分开核算,可使普通住宅的增值率不超过20%,享受免税待遇时,结果就不同了。为了使普通住宅的增值率不超过20%,可以有两条途径:一是增加扣除项目金额(如增加开发成本和开发费用,但不能超过当地规定的扣除比例10%,提高商品房质量及配套设施等);二是降低房屋销售价格,销售收入减少了,售出率却提高了。但销售收入的减少不应高于控制增值率减少的税金支出,否则就失去了税收筹划的意义。假定上例中我们利用倒推法,使普通住宅的增值率控制在20%,则扣除项目金额可以从公式:
(5 000-扣除项目金额)/扣除项目金额=20%中求得,扣除项目金额=4 167万元,即扣除项目金额在4 167万元以上时,普通住宅免纳土地增值税,只应纳门市房土地增值税325万元,比不分开核算少征了:
275(600-325)万元,比分开核算少征了300万元。虽然扣除项目金额增加了:
167(4 167-4 000)万元,但还是分别少支出税金:
275-167=108万元和300-167=133万元。
又假定上例中普通住宅扣除项目金额4 000万元不变,增值率控制在20%的销售额应为:
(销售额-4 000)/4 000=20%,使所求得的销售额在4 800万元以内,此时应缴纳土地增值税325万元,节省税金300万元,与减少的收入200万元相比,超出了100万元,即实际节省税金100万元。因此,如果不考虑对所得税的影响,此方案也是可取的,所以降低收入也是可行的。
从以上分析可以看得出,两条途径均可达到节省税金的目的,第一条途径或许比第二条途径更可行,因为它节省的税金更多些。在实际工作中,降低税金支出的途径有很多,但是我们必须根据具体情况认真地计算分析后从中找出最佳方案,从而达到税收筹划的目的。
参考文献：
[1] 祝维生.纳税筹划若干理论和应用问题的探讨[J]. http://www.51lunwen.org/ 税务咨询通讯,2002,(1).(责任编辑:李延军)
