探索我国纳税人权利体系的构建和税法立法的实际状况
摘要：“税收是文明的对价”，美国霍姆斯大法官的这句话可以使我们认识到税收之于国家、之于人类文明的重要贡献。但长期以来我们却忽略了税收的提供者——纳税人对税收的贡献，也忽略了对纳税人权利的保护。毕业论文帮写在这个权利爆发的时代，纳税人权利的保护迫在眉睫。而税法的发展就为我们呈现出了一条纳税人权利的变化曲线，也呈现出了纳税人权利发展的方向。我国的纳税人权利体系有必要借鉴国外的立法经验，同时更需要符合我国目前的实际情况。
关键词：纳税人 宪政 权利 债务关系说
北野弘久的这番话道出了现代税法的真谛，即“权利之法”。但从“征税之法”到“权利之法”，我们却走了几千年。毕业论文帮写纵观税法的发展史，我们会发现这段历史恰恰也是纳税人地位不断变化的历史。本文通过对税法发展路径的解析，以引申出纳税人权利的变化。
一、税法的发展路径
（一）封建专制时期我国税法起源较早，从夏朝开始就有了征收贡赋的制度。在漫长的封建社会里，在“王权财政”的体制下，纳税人始终是被盘剥的对象。封建社会的纳税人在一次次推翻暴政的斗争中，迎来的却往往是下一个封建君主的压迫和盘剥。[2（]P25）我国第一个封建王朝秦朝，毕业论文帮写过度强调君主集权，推崇重刑重税。主张民富与国富是对立的，重赋敛以富国的思想。据《汉书·食货志》记载，秦代“力役三十倍于古，田租、口赋、盐铁之利二十倍于古”。[3（]P6）重赋思想虽适应了战时财政的需要，但引发了广大贫苦农民极大不满，怨声载道，最终奋起反抗，从而推翻了秦王朝的统治。即使是在我国封建社会的顶峰时期——唐朝也存在税赋繁重的情况。白居易在其《重赋》一诗中用农民的口吻将当时的重赋现象娓娓道来。其中一句“身外充征赋，上以奉君亲”，更是直接表达了当时广大农民税赋的沉重。在明朝，有民谣云“一亩田无七斗收，先将六斗送皇洲。止留一斗完婚嫁，愁得人来好白头”。历代王朝的例子可以反映出封建专制时期“主权在君”、“法自君出”的鲜明特点，作为主权重要组成部分的税权具有典型的主权特征，由于缺乏市民社会的有效制约，税收的决定权在于国王。税收的目的主要是为了支付政治国家的开销，很少考虑市民社会的福利需要，因而体现为一种无偿的单方强制性，实质为国家对人民财产权的暴力侵占。税赋制度与朝代的兴衰更迭密切相关也就不足为奇了。
（二）前资本主义时期——宪政时期近代资产阶级宪政运动发端于英国。反观其整个过程，从其产生原因分析，毕业论文帮写则发现这是一场不折不扣的税收革命，整个运动围绕的核心就是限制国王的征税权。作为革命的胜利果实，以人民利益代表自居的贵族们迫使国王签下了对人类社会发展历史具有里程碑意义的宪法性文件——《自由大宪章》《，自由大宪章》在宣告英国宪法政治的萌芽的同时，也构建了一种崭新的税收范式，这一税收范式的核心就是：作为一项法律原则，“国王未经臣民同意不得对其征税，议会是征求和给予这种同意的惟一有效处所”。这表现在税收关系中第一次有了来自民间的力量对曾经至高无上的王权有了限制约束的可能，从而确立了议会得以限制王权的宪法地位。[4（]P123）无独有偶，1789年法国革命的直接起因是法国国王路易十六为通过新的课税计划召开三级会议，三级会议中的第三等级因不满代表资格审查问题而单独组织的国民会议受到国王的镇压，第三等级因而联合巴黎市民为保存国民会议与国王展开斗争，由此拉开法国革命的序幕；美国独立战争源于1765年英政府在殖民地开征印花税，而北美殖民地人民以英国议会无殖民地代表参加为由，宣称英国无权向殖民地开征印花税并通过了《殖民地人民权利及其不满的宣言》，从此开始了北美殖民地的反英独立战争。[5（]P46）由此可以看出，近代西方宪政国家发展史其实是纳税人争取自身权益的斗争史。近代西方国家的资产阶级革命之所以都是从反对征税拉开序幕的，很大程度上是由税收自身性质所决定的，税本身就是一种强制侵占人民私人财产的国家权力。在此之前，国家税收的正当性、合法性问题从来都没有解决，人民再也无法忍受国家利用税收这种强制性的方式来合理“剥夺”私人的经济资源。近代资产阶级的宪政运动，恰恰解决了这个问题。社会契约论等理论的提出，使国家税收具有了正当性、合法性。
（三）现代税收国家时期①现代税收国家从某种意义上来说是税收法律关系从“权力关系说”转变为“债务关系说”而形成的。在此之前，虽然西方资本主义国家已进入宪政阶段，毕业论文帮写实现了“无代表则无税”、“国王未经臣民同意不得对其征税”，但存在于国家和纳税人之间的税收法律关系还是一种典型的权力关系。对纳税人而言，只履行义务而不能享受权利，强调税收中的命令服从，不注重纳税人的权利救济。
权力关系说以行政权力为中心构筑税法的体系，维护权力的优越地位成为其论证的基点。因此这个时期的税法是依附于传统行政法的。进入20世纪20年代，以德国《帝国税收通则》为开端，一种新型的税收债权债务学说逐渐兴起，并逐渐为广大学者所接受和推崇。毕业论文帮写其中最具代表性的是德国学者AlbertHensel，他在1924年出版的《税法》一书中把税收法律关系定性为国家对纳税人请求履行税收债务的关系，国家与纳税人之间乃是法律上的债权人和债务人的关系。[6（]P114）它明确主张税收法律关系在性质上属于一种公法的债权债务关系，强调二者之间地位的平等性及其权利义务的对等性，重视纳税人权利的保护。同时该学说提出了一种全新的理念，提供了一种钳制行政权力的机制。从税法的发展路径，我们可以清晰地看出纳税人权利在渐渐受到重视，而国家权力则受到不同程度地控制。税法的发展史就是纳税人权利发展的历史。这期间充满了国家征税权力与公民财产权自主保护之间的博弈。每一阶段，纳税人权利受重视的程度是不同的。在封建专制时期“，君权神授”，“法自君出”，税收就意味着对君主或政府的无条件的服从。纳税人是完全没有话语权的，面对统治者的横征暴敛，纳税人只能默默忍受直至最后的爆发。进入宪政时期，纳税人的权利意识逐渐萌发，西方各国先后爆发了资产阶级革命，并为自己争取到了“无代表则无纳税”“国王未经臣民同意不得对其征税”的权利，虽限制了国王的征税权，但纳税人的权利并未得到实质性的保护，纳税人依旧处于服从地位。进入现代税收时期，“债务关系说”的盛行，从根本上扭转了从古至今税务机关与纳税人之间的命令服从的关系，税务机关从权力型机关向服务型机关转变。纳税人与税务机关之间也处于平等关系，纳税人的权利受到前所未有的重视与保护。
二、纳税人权利体系从税法的发展路径可以看到纳税人的权利从无到有，权利体系也得到不断充实。毕业论文帮写纳税人权利体系具体包括哪些，各国有不同的规定。总体来说，一般都包括知情权、隐私权、代理权等。同时各国的权利体系又有不同的侧重。如日本学者北野弘久认为纳税人权利不仅包括形式上的税收法定主义，以及内容上的公平负担，人性衡量，更重要的在于国家使用税款的行为符合宪法目的。如果国家违反宪法目的征收和使用税款，纳税人即有权拒付税款。即纳税人仅在税的征收和使用符合宪法规定的条件下才需要承担纳税义务，这就是纳税人的基本权利。可以简单的概括为：如果税收不能“用之于民”，国家则无权“取之于民”。[7（]P15）在日本《纳税者权利宣言》中，纳税人权利包括：最低生活费等非课税等权利、接受“正当程序”权利、对违法课税处分等有接受救济的权利、管理租税征收和用途等权利、工薪阶层纳税者权利、纳税者个人秘密保护、要求公开情报和参加财政过程的权利。[8（]P352）可以看出，北野弘久关于纳税人权利的学说贯穿在《纳税者权利宣言》始末，对《纳税者权利宣言》产生了非常重要的影响。
美国历来也十分重视纳税人权利的保护，在其《纳税人权利法案》中，不仅对纳税人应当享有的实体权利采用列举式的立法形式，而且着重完善税收救济制度以有效地预防和弥补征收主体违法或不当行为所造成的消极后果，保障纳税人的合法权益免受侵害。毕业论文帮写如确立了“纳税人援助制度”，该制度为那些由于国内收入局有计划的执法行动可能陷入困境的纳税人提供救济；另外还确立了纳税人诉讼，主要是纳税人对国家机关的行为导致公共资金的流失或公共资金的不当支出有权提起诉讼。
反观我国的纳税人权利保护，尚属于一个刚刚觉醒的领域，但已渐渐受到广大公民和学者的关注。2009年11月16日，国家税务总局发布了《国家税务总局关于纳税人权利与义务的公告》，告知纳税人在履行纳税义务过程中所享有的权利，包括：知情权；保密权；税收监督权；纳税申报方式选择权；申请延期申报权；申请延期缴纳纳税款权；申请退还多缴纳税款权；依法享有税收优惠权；委托税务代理权；陈述与申辩权；对未出示税务检查证和税务检查通知书的拒绝检查权；税收法律救济权；依法要求听证的权利；索取有关税收凭证的权利。这个公告不仅表明我国对纳税人权利的重视，更宣示了我国向真正的税收国家又迈进了一步。但也存在一些不足之处《，公告》只注重纳税人实体权利和程序权利，但却未能像日本那样把税收支出阶段的权利纳入其中，这样的纳税人权利体系就不是一个完整的权利体系。我国不仅应从宪法层面、实体层面和程序层面来构建纳税人权利体系，更应从税收征纳和税收支出两个阶段来更好的保障纳税人权利的实现。长期以来，我国主要保障纳税人在税收征纳环节中所涉及到的权利，很少谈及税收支出环节纳税人所享有的权利。纳税人作为税收收入的承担者，有权监督公共资金的使用。如果公共资金的使用存在违法使用的情形，则无疑加重了纳税人的负担，
