本文是一篇审计论文，本文站在供应链关系的视角，研究了共享审计师与审计收费的关系，并探讨了供应链关系紧密度的调节作用以及会计信息透明度的中介效应，不仅是对供应链共享审计师与审计收费作用机制理论研究的补充，同时也为供应链企业与会计师事务所的发展提供了一些经验借鉴。但由于笔者实务经验不足，本文仍然存在一些不足，有待以后学者对相关理论与实践研究的深化。
第一章 绪论
1.1 研究背景与研究意义
1.1.1 研究背景
当今世界，新型技术不断涌现，随着数字技术的进一步改良更新，信息化建设逐渐普及，产业整合度逐渐提高。在这样的大背景下，企业作为参与经济活动的基本组织单位，面临着巨大的变革挑战和竞争压力。经济学家 Christopher 认为在实际经济体制中不存在真正意义上完全独立的企业，经济市场上活动的基本单位即供应链。随之而来的，单个企业不再作为信息孤岛参与到竞争中，而是以与供应商以及客户合作即供应链协同的方式，构建一个完整的供应链生态圈，共同面对市场上巨大的竞争压力。同时，整个供应链参与的竞争是更深层次的竞争，这往往比企业之间的竞争更加激烈。
目前，在这个供应链即是竞争力的时代，供应链关系是企业生产经营中必不可少的商业关系，对于企业参与市场活动意义重大，在研究企业发展中也具有举足轻重的地位。中国证券监督管理委员会要求，上市企业财务报表附注中应主动如实列示其主要供应商和客户名单，大多数上市企业财务报表附注中一般列式其五大供应商和客户名单，以及相应的采购额和销售额。一方面，从企业内部来讲，企业与客户以及供应商之间的贸易关系以及资金往来，往往会带给企业相应的利润或亏损。例如客户对企业产品及服务需求量的变化，直接影响到企业的收入与利润，而企业与供应商之间的信任关系影响企业的库存以及生产效率，由此进一步影响企业的盈余管理。企业为了巩固与供应链其他成员之间的关系，可能会进行盈余操纵以扩大自身影响，从而获得供应链上的有利议价地位，但长此以往，这种盈余操纵行为有可能对建立长久供应链信任关系不利。另一方面，由于上市企业与其交易对象之间存在错综复杂的关系，这样的关系网可能存在多种多样的风险，供应链上企业与其客户以及供应商之间的资金往来、信息交流等，过程复杂、内容繁多，风险的不确定性大大增加。例如，早在21 世纪初期，由于美国西海岸发生工潮，我国中远集团到岸后无法与客户进行交易活动，船只也无法正常返航，运费就共计损失了将近一亿元，不仅中远集团损失惨重，其所在供应链下游企业也连带遭受损失。
1.2 研究思路与研究方法
1.2.1 研究思路
首先，通过梳理有关文献，将供应链上下游企业共享审计师定义为两家或多家具有供应链关系的企业，聘用一家事务所为其提供财务报表鉴证服务。同时，研究供应链上企业选择“共享审计师”所产生的潜在影响，阐述“供应链上下游企业为什么会选择共享审计师”的问题。
其次，研究供应链上下游共享审计师与向被审计企业收取的审计收费的关系，是正向影响还是负向影响？对于审计收费的影响机制是怎样的？是审计意见购买还是通过信息共享发挥作用？论述了“供应链企业共享审计师对审计收费产生何种作用”的问题。
第三，将会计信息透明度纳入分析中，研究供应链上共享审计师产生的效应对审计收费的影响，即由共享审计师所带来的财务信息质量的提升对审计收费有何影响？审计收费究竟会产生溢价还是降低？以及这种作用是完全中介效应还是部分中介效应？主要研究“企业选择与供应链上其他成员共享审计师是否有利”的问题。
最后，引入供应链关系紧密程度这一调节变量，并与会计信息透明度的中介作用相结合，补充供应链企业共享审计师对于审计收费的影响研究，为未来进一步探究共享审计师与审计收费关系内在影响机制的相关研究提供新的方向。
第二章 文献综述
2.1 共享审计师的经济后果研究
根据 chen 等（2014）的研究，本文将共享审计师定义为两家或多家上市企业由同一家会计师事务提供审计业务，参与两家以上企业审计项目的事务所以及注册会计师为共享审计师。目前，国内外关于共享审计师这一议题的相关研究多集中在企业并购领域或者相互持股企业的探讨，即并购交易、关联方或者集团下设企业共享审计师效应的研究，而供应链上下游企业间共享审计师的研究相对较少。本节将通过对不同关系企业共享审计师的文献进行梳理，来探讨共享审计师所产生的经济后果。
2.1.1 并购事件双方企业共享审计师的相关研究
学者们关于并购过程中共享审计师的研究多集中于解决并购双方信息不对称问题上。共享审计师在并购事件中能够发挥信息中介作用，从而影响企业对于并购目标的选择、并购溢价以及并购效率（孙召亮，2019），同时还能降低并购后商誉减值的概率，提升并购绩效（李璐等，2019）。
首先，在并购目标的选择方面，李璐和姚海鑫（2018）的研究认为由于注册会计师在承接审计业务时需要充分了解客户信息，在该注册会计师同时担任并购方企业的审计师时，这些信息将会减少双方之间的信息不对称，这将会增加并购方选择并购该企业的可能性。其次，在进行并购过程中，共享审计师掌握并购双方企业的潜在信息，因此，共享审计师作为有效的信息中介角色，畅通信息传递渠道（陈丽英等，2020），可以减少信息的不对称性，有利于并购交易的成功（Dhaliwal D S et al.，2016）。同时，会计师事务所为了维系与被审计企业的关系，可能在审计过程中想并购方输送相关信息，提高并购成功率，降低并购溢价，对并购效率产生影响（Chircop et al.，2019）。
2.2 审计收费的相关研究
2.2.1 审计收费影响因素的相关研究
现有文章从不同方面对审计收费的影响因素进行了研究，根据学者们的研究，审计收费主要受到被审计企业特征以及会计师事务所特征的影响。
从被审计企业特征角度来看，审计收费首先与被审计企业的资产规模大小以及具体产品或者服务相关业务的复杂程度有关（Simunic，1980）。由于被审计企业如果进行业务拓展，扩大企业规模，相对的其业务复杂程度就越高，与客户的交易往来相对频繁且密切，累计金额较大，相关财务数据较为庞杂，由此，注册会计师在进行审计时，需要花费较多的时间查看企业账目，核对有关信息，需要投入的工作量增加，审计收费也会上升。Sohn（2011）采用总资产作为规模大小的替代指标，研究其对审计收费的影响发现二者呈现显著的正向关系。其次，被审计企业内控质量好坏将会影响到审计收费。一般来说，审计收费与内控质量是负向关系，李越冬等（2014）将上市企业按照产权性质划分进行实证研究发现，国有企业中内控质量相对较差或存在风险的企业，审计收费会上升。但在内控缺陷被调整后，审计收费并无明显变化（盖地，2013）。此外，被审计企业的管理者特征也会对审计收费产生影响。高管权力小但工作能力较强的企业，管理层舞弊可能性低，利润操纵空间有限，由此审计收费相对较低（何威风，2015；牟韶红，2014）。
第三章 理论分析与研究假设............................21
3.1 理论分析..................................... 21
3.1.1 基于委托代理理论的分析...............................21
3.1.2 基于竞争战略理论的分析..........................22
第四章 研究设计..................................31
4.1 样本选择与数据来源.............................. 31
4.2 变量定义与模型构建............................. 32
第五章 实证结果分析及讨论...........................37
5.1 描述性结果及讨论................................... 37
5.2 主要变量相关性分析............................ 38
第五章 实证结果分析及讨论
5.1 描述性结果及讨论
本研究采用倾向性评分匹配法，根据企业规模相近的匹配原则，按照 1:1 比例对上一章节初步获得的 1078 样本中 126 个共享审计师样本与 952 个非共享审计师样本进行配对，配对后获得 126 个共享审计师样本与 126 个非共享审计师对照样本，共计混合样本 252 个。
从表 3 可以看出，在初始混合样本中 Comaudit 的均值为 0.116，说明多数供应链关系企业之间共享审计师相对较少，共享审计师业务未来还有较多的发展前景。从审计收费这一指标来看，共享审计师组（Comaudit（1））Lnfee 均值为 13.638，而非共享审计师组（Comaudit（0））Lnfee 均值为 14.017，共享审计师组样本企业的均值要低于非共享审计师组，且均值差异 t 检验显著，说明供应链上企业共享审计师能够显著降低审计收费，这为后文进行的回归分析提供了数据支撑。观察供应链关系紧密程度（Relation）可以发现，共享审计师组样本企业与客户或供应商的关系更为密切（0.019>0.011），企业供应链关系紧密度较高。依据前文的计算与描述，衡量会计信息透明度的替代数 Tran 值越大，说明透明度越低。在表 3 中观察 Tran 值可以发现，Comaudit（1）组均值为 0.364，低于 Comaudit（0）组（Tran=0.412），说明供应链企业如果共享审计师，其相应的信息透明度将有所上升。其他控制变量中，Big4 均值差异 t 检验显著，共享审计师组样本均值大于非共享审计师组，说明多数上市企业倾向于选择规模相对较大事务所为企业以及其
