本文是一篇审计风险论文，本文通过案例的分析，对新三板挂牌审计中重大错报风险的识别与评估展开思索，得出以下结论：首先，新三板市场存在弊端，还在不断发展过程中。新三板自 2013 年开放以来，一直被人们所诟病，其挂牌门槛低，流动性差，挂牌制度相对宽松，挂牌主体存在部分治理不健全、内控控制存在缺陷的中小企业，财务造假的可能性比较大，投资信心不高，审计风险也比较大。但是新三板也处在不断完善中，作为中小企业融资的重要平台，越是发展遇阻，我们越是要更加严格地去完善，为中小企业发展铺路，也是在完善资本市场。
1 引言
1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
在我国改革开放不断深入和资本市场体系的不断完善的经济环境下，越来越多的中小企业涌入市场。中小企业不仅能够活跃市场氛围，增强市场竞争力，一定程度上也有助于带动就业。但是中小企业普遍面临融资难问题，不利于公司的持续发展。而新三板的出现和发展，为中小企业提供了一个比较好的平台，尽管新三板市场的健全发展依然尚需时日，但是也在逐渐显现它的优势，逐渐与其他板块挂钩，挂牌公司的质量也在不断提升。
然而，无论是主动摘牌还是强制摘牌，新三板市场的挂牌公司数量从 2017年下半年至今，由 11645 家的峰值迅速下降至如今的 7500 多家，下降速度之快足以引起人们的关注。新三板快速发展的同时，其固有的短板以及监管等的缺陷给其发展埋下了隐患。相比资本市场的其他模块，新三板起步较晚，进入门槛低，就导致进入新三板的企业自身质量参差不齐，公司治理、内部控制等存在较大的问题，出于生存和发展的需要，财务舞弊的可能性就会增加，同时，面对公司系统性的财务造假，审计风险可能随之增加。依据现代风险导向审计的指导，在挂牌审计过程中，注册会计师需要更加重视风险识别和评估的流程，尤其需要关注公司的治理、内部控制等情况，在风险识别和评估实施过程中，更加需要审计项目人员勤勉尽责，积极拓展审计思路，结合新三板市场的特点和挂牌公司的特殊性，探索更好更优的方法，做到审计程序恰当，获取的审计证据充分适当，降低出具不恰当审计报告的可能性。
在公司挂牌各参与方中，会计师事务所作为其中不可或缺的一方，承担着不可替代的责任，尤其在监管趋严的情况下，注册会计师更应当充分发挥自己的职能，保证审计质量，对公众负责，对市场负责，就如何在资本市场发挥好自己的作用，本文将从 X 会计师事务所对 L 公司的挂牌审计案例详细展开。
1.2 文献综述
1.2.1 国外文献综述
（1）重大错报风险相关研究
Kin-Yew Low（2004）通过分析公司财务信息，认为报表上的某些具体项目能够反映出经营环节的风险，注册会计师应当对财务报表反映的信息予以重视。Christine Flint 等（2007）认为，在识别和评估重大错报风险的过程中，注册会计师应当关注公司战略层面的风险和经营中的风险，据此分析财务方面的风险状况。Joseph J 等（2009）假设财务报表层次重大错报风险与企业经营风险的关联，并通过实验验证了企业经营环节的风险会导致财报层次重大错报风险的猜想，为审计业务的执行打开了思路。Yeonkook J 等（2016）研究了公司的组织架构与重大错报风险的关系，得出了组织架构的复杂性与重大错报风险成正比的结论。
（2）重大错报风险识别与评估相关研究
Thomas G Calderon 等（2002）讨论了在风险导向审计中，审计过程中可运用的技术方法包括了模糊理论和案例导向论以及神经网络分析等。Wikil Kwak 等（2003）将模糊理论与数学结合，探究了会计师事务所的人力资源管理和战略管理，扩大了模糊理论适用的范围。Park（2008）认为，对重大错报风险的识别与评估应当将定性和定量的方法相结合，并指出审计人员在判断财务报表的错报是否重大时，需要结合公司重大错报产生的动机、错报的金额以及错报的影响等因素。Joseph J 等（2009）通过实验研究说明，通过对公司战略的分析，能够更有效地对被审计单位的重大错报进行风险识别和评估。Esamaddin Khorwatt（2015）说明了会计师事务所在审计的不同阶段侧重相对应的重大错报风险的识别和评估，在承接业务时应当对被审计单位的内外部环境等因素进行综合考量，以此来识别和评估重大错报风险。
2 相关概念和理论基础
2.1 相关概念
2.1.1 重大错报风险
（1）重大错报风险
重大错报风险是指财务报表在审计前就存在重大错报的可能性。重大错报不在注册会计师的掌控之中，是被审计单位在注册会计师执行审计业务之前就存在的，包括财务报表层次的重大错报风险和认定层次的重大错报风险。它具有较为广泛的影响因素，财务报表层次涵盖了外部的市场环境、行业环境和法律法规等，以及公司的战略目标，内部控制有效性等等；认定层次的影响因素与审计方法和技术、企业关联关系、会计政策的应用以及审计人员的经验和素质等存在关联。
（2）重大错报风险识别与评估
风险识别就是依靠一系列的手段，找出被审计单位财务报表层次和认定层次所存在的重大错报风险，风险评估就是对重大错报发生的可能性以及可能造成的后果的严重程度进行评估，这一过程依赖于经验丰富的注册会计师对识别的因素进行职业判断。重大错报风险的衡量可以根据剩余风险，即识别的未被公司控制系统控制的战略和经营环节的风险，乘以可能转化为重大错报风险的程度，转化程度也依赖于注册会计师的职业判断，还需要根据评估方法对识别的风险进行定性或定量评估，最终得出风险的水平。具体的识别方法主要有观察、询问、检查记录或文件等等。评估的方法分为定性和定量以及定性定量相结合的方法，比如德尔菲法、专家评议法，模糊综合评价、灰色系统分析法等。
2.1.2 新三板市场
新三板的全称是“全国中小企业股份转让系统”，它的起源可追溯到于 2001年成立的“股转代办系统”。到了 2012 年，国务院正式批准了扩大非上市股份有限公司股份转让试点，2013 年 12 月 31 日股转系统正式面向全国接收企业的挂牌申请，自开放以来，新三板市场交易模式逐渐规范，还逐渐形成了精选层、创新层、基础层的分层模式，不仅成为了中小企业融资的重要平台，在完善资本市场体系、扩大资本市场规模方面也有非常重要的作用。但与此同时，新三板市场依然存在一些弊端，包括准入门槛低，多数为中小企业；市场流动性差，换手率偏低；挂牌制度相对宽松的特点。
（1）新三板市场特点
①准入门槛低
2.2 理论基础
2.2.1 GONE 理论
GONE 理论是 20 世纪 90 年代波罗格纳提出的，是当前分析企业舞弊的主要理论之一。该理论将舞弊原因分成了四种：Greed，即贪婪，这里的贪婪已经不止是其不满足的本意，在商业活动中被赋予了道德水平低下的内涵，指舞弊者的不良价值判断为自己的不良行为找借口，所以，实际上舞弊行为属于一种价值判断行为；Opportunity，即机会，舞弊者需要实施舞弊行为的时机，如管理层舞弊，机会因素与管理层的控制能力是密切相关的；Need，即需要，也被叫做“动机”，舞弊行为发生的关键就是动机，因为有动机，舞弊者才会想办法实施；Exposure，即暴露，暴露的可能性和暴露后的处罚程度会影响到舞弊者是否实施舞弊行为。以上四种因素的共同作用促使公司财务舞弊发生。在本文所选取的案例中，根据对 L 公司的了解，笔者将 L 公司财务造假的动因分为了以上四个方面，在第四章的案例分析中会详细展开。
2.2.2 信息不对称理论
20 世纪 70 年代，阿克尔洛夫等人提出了信息不对称理论，此理论具体阐述了在信息掌握程度不同的前提下，有的人获利而有的人如果发现自己处于不利位置就会退出市场等情况，为人们对资本市场的研究打开了新的视角。该理论至今对社会发展仍有重要启示：在信息爆发的当代，在社会的各个角落，在各种选择面前，掌握了更充分信息的往往能够拥有更多优势，更早掌握信息的一方也会比较晚掌握信息的另一方优先拥有有利选择。随着时代的发展，获得信息需要更加及时和全面。在资本市场中，信息量巨大而且变动很快，各方面掌握的信息更加难以捉摸。
信息不对称理论在新三板市场中也有体现。企业的信息只有企业的核心人员才能接触到，对于公司的某些不透明的决策外界也是无法了解到，这就导致了企业内部与外界的信息不对称甚至公司内部都存在信息的不对称。为了利于投资者作出正确的决策，提高投资者的信心，挂牌企业应当及时披露真实、准确、完整的信息。因此，全国股份转让系统应通过制度、监管等方式提高挂牌企业信息披露的质量，降低信息的不对称性，保护好投资者利益。该理论在第四章的案例分析中将有所体现。
3 案例概述 ............................. 16
3.1 X 会计师事务所简介 ........................ 16
3.2 L 公司情况简介 ............................ 17
3.2.1 L 公司基本情况 ...................... 17
3.2.2 L 公司财务信息 ...................... 17
4 案例分析 ............................ 23
4.1 X 会计师事务所对 L 公司挂牌审计的风险识别与评估 ............... 23
4.1.1 L 公司的外部环境 ........................ 23
4.1.2 L 公司性质 ......................... 24
5 充分识别与评估挂牌审计中重大错报风险的对策建议 ................... 36
5.1 会计师事务所及注册会计师方面................
