《我国反避税工作在执法上存在严重缺陷》------税法论文资料库
摘 要: 随着我国社会主义市场经济的发展,一些纳税人利用各种手段规避税收收益的现象也日益严重,这是因为我国反避税工作在执法上存在严重缺陷,主要表现在征管体制的衔接、帮写硕士论文外部干扰与执法的随意性、信息渠道的不畅及举证责任倒置等四个方面。
关键词: 反避税; 税收执法; 缺陷
第三次全国工业普查统计表明,我国外商投资企业和港澳台投资企业、国有企业、集团企业和股份制企业的亏损比例分别为40.6%、33.8%、21.1%和21.7%。事实上,在大量的亏损企业中,有很大一部分是通过避税行为产生的假亏损。避税行为的大量存在,减少了国家税收利益,造成了经济运行秩序混乱,扭曲了市场信号,诱发了经济犯罪,从而增加了市场交易成本,阻碍着我国市场经济的健康发展。也正因为我国避税行为的大量存在,国家税务总局把1998年定为反避税年。
我国反避税行为的理论研究大都局限在税收立法上。笔者认为,反避税行动要取得实质性的进展,立法、执法、守法务必三环互动。因为再完善的立法,如果没有执法与守法的配合,在实施中发挥的作用也会大为逊色。由于现实中守法者的机会主义倾向与执法者的执法水平、执法能力成反比,所以本文专门对我国反避税行为在执法上的缺陷(亦称税收执法失败)进行原因探究。笔者通过对反避税行为的个案分析发现,在税收征管领域,我国反避税工作难以取得实质性进展,税收执法方面的原因主要表现在:
一、征管体制和衔接上的问题
我国的反避税执法体制正处于转轨时期。计划经济时代,我国的税收征管模式是“一员进厂,各税统管,征管合一”。由于征、管、查为一人负责,征税人员缺乏有效的监督,纳税人可以通过贿赂等寻租行为减轻其税负,滋生腐败也就在所难免。此外,随着我国市场经济的发展,纳税人的广泛性必然会使征税人员成倍增加,这样又加大了征税成本。这种模式最大的缺点是企税不分,效率低下。处于过渡时期的现行税收征管模式实行征收、管理、稽查分离,要实行这种模式,必须严格执法,加强监督,促使纳税人自觉纳税。
借鉴西方发达国家的经验,将来定型的模式是申报、代理、稽查三位一体。不管是现在的模式,还是将来的模式,都涉及到纳税人的纳税申报。而对商品课税与所得课税,使得税制结构与税收法规随之变得庞大和复杂,并且有很强的专业性,埋头于经营的纳税义务人,没有时间和条件来熟悉操作性和技术性都很强的税收法令和会计业务,税收代理于是应运而生。
我国从1985年开始税务代理制度的试点,1994年,国家税务总局为了规范税务代理市场,颁布了《税收代理试行办法》。但目前我国的纳税人在税务代理市场中的参与积极性不高,国家在代理市场中也表现出制度供给过剩、制度供给紊乱的局面。主要是国税局与地税局为了部门利益,自行其事,各自设置税务代理机构,使供给的制度五花八门。由于税务代理制度的不规范性和不统一性,在市场经济迅猛发展的今天,税务部门重征管、轻稽查的工作方式明显适应不了时代的需要。纳税人即使有避税行为发生,能被税务部门调整过来的也只能是挂一漏万。针对这种情况,代理市场的社会化和代理游戏规则的统一性,是应对避税行为的必然趋势。
二、外部干扰与执法的随意性
外部因素对税收执法的干扰是反避税执法失败的又一重要原因。这一点,在外资企业中尤为明显。我国外商投资项目广泛存在于国民经济的各行各业,遍及全国各个省、市、自治区,其直接投资总额占全社会固定资产的比重,已由1991年的4.2%提高到1999年的18.7%,涉外税收已成为我国的重要财政来源。但同时外资企业也出现了经济效益不佳、亏损增多、亏损率逐年上升的现象,其中有正常的经营亏损,也有非正常的避税亏损。
在反涉外避税工作中,税务部门面对地方政府有很大的压力。地方政府为了招商引资,往往给外商许多优惠政策,甚至包括越权给予的非法税收优惠。当外商避税行为被税务部门查获,并要对其应税事项或行为征税时,涉外纳税人便以撤资为借口来威胁地方政府。有些地方领导人从地方利益出发,对反避税的工作认识不足,存在“开展反避税工作会影响外商积极性,吓跑外商,不利于改革开放深入”的思想,由此造成地区之间反避税工作的不平衡,进而形成恶性循环。个别外商避税行为被发现时,认为对其应税事项或应税行为调整是一种税收歧视。在这种情况下,涉外税收执法十分被动。
有法可依,有法必依是我国进行法治建设的前提条件之一。“徒法不足以自行”,纳税观念不断深入、纳税秩序较好的主要原因之一是有严肃的执法。只有执法严肃才能让纳税人产生对法律的敬畏。在我国,不但在一定程度上存在地方保护主义,实际操作中,我国还存在税收包干的作法,这种税收包干是每一个地方几乎都有税收任务,许多税务部门一旦完成了当年的任务,企业就不交税了,他们也不闻不问,税务部门称这些企业为“机动地”。因为他们如果把税收全部收上去,第二年的任务就会增加,以后万一经济不景气完不成税收任务,会影响单位先进的评选和税务部门官员的升迁。这种执法的随意性给各地反避税工作连续、平衡地开展增加了阻碍。
三、信息收集渠道的不畅通
税务部门要有效执法,必须对涉外纳税人的情况进行调查了解,对纳税人的经营情况了如指掌。我国的税收执法依据收集工作却很难令人满意。一方面,做假帐盛行,银行、商人、企业家,甚至号称股市“看门人”的中介机构、执法部门,都陷入了信用危机的泥潭。2001年4月,一向惜墨如金的朱基总理在上海视察国家会计学院时,专门题写“不做假帐”的校训,这足以说明会计人员作假帐现象的严重程度。另一方面,各地税务部门各自为战,情报交换障碍重重,税务部门与相关部门的配合缺少默契,国内与国际的情报交流没有相应的制度保证,直到1998年4月,国家税务局才下发了《关于企业业务往来税务管理规程(试行)》,对税务部门之间的相关的信息交流渠道和手续做了原则的规定,为各地税务部门的协调配合、有效执法提供了依据,但由于假帐的泛滥、一些地方政府的干扰以及税务部门执法的随意性,使其所收集信息的可信度与及时性令人怀疑。
我国税务部门与其他部门的配合至今尚未取得重大进展。在英、美等国,政府各部门之间的协作在法律上都做了明确的规定,银行对于存款人的利息收入,应当在通知存款人的同时,也通知税务部门;房屋、产权等不动产交易时,通过不动产交易机构,税务部门能自动获得交易清单;公司雇主向雇员支付薪金时,要向税务当局提供各种凭证等。通过法律方式,在广泛运用现代化征管手段的基础上,形成了较好的部门间协作体系。正因为如此,美国的税务当局能够较好地监控税源,其个人收入的90%税务机关能够掌握,税务当局在税务审计时能够及时全面地取得所需相关信息,使避税行为难以发生。
我国各政府职能部门在信息沟通方面的欠缺,已经严重地阻碍了政府对社会的有效管理。在税收领域,以法律的形式做出具体规定,要求税务、工商、银行、海关、司法、房管、技术监督等部门统一协调已势在必行。
四、举证责任的承担
举证责任,是指当事人对法律直接规定的事项或者当事人自己提出的主张,有向人民法院提出证明其真实性的责任,否则将承担不利的法律后果。举证责任包括证明的义务负担和不履行义务的法律后果。在民事诉讼的证据制度中,当事人对自己提出的主张,有义务提供证据。如果当事人对其所提主张不能提出证据加以证明,那么该项主张不能成立,除非人民法院调查收集证据进行证明。
行政诉讼的举证责任与民事诉讼的举证责任有许多不同,根据行政诉讼法第32条规定,行政机关对作出的具体行政行为负有举证义务,应当提供作出该具体行政行为的证据和所依据的规范性文件。我们可以从反面进行推断;如果行政机关没有按照法律规定履行举证责任,则将引起败诉的法律后果。
在涉外税务中,以这种举证责任的承担方式举证,对税务机关极为不利。从信息理论上讲,税务当局处于信息劣势方,纳税人是信息优势方,税务机关在信息收集处于劣势的情况下,很难充分全面掌握纳税人的信息。因此,在税务诉讼中,税务当局要在法庭上指控纳税人有避税行为时,就面临很大的败诉风险。为此,一些国家在税务诉讼中,对传统的行政诉讼中的举证责任进行了制度创新,把举证责任由行政机关转移给行政相对人。
我国的税务部门面临同样的困扰,为了化被动为主动,对避税行为进行强有力的约束,国家税务总局下发的《关联企业业务往来税务管理规程(试行)》也对传统的税务诉讼的举证责任进行了调换,举证责任由行政机关转移到了行政相对人身上。该规程第24条规定,在主管税务机关对企业转让定价进行审计的过程中,由企业对涉及关联企业间业务往来转让定价的正常性、合理性提出举证材料,并对有形财产的购销、无形财产的转让与使用、提供服务、融通资金等方面需要举证那些材料,做出了比较详细的规定。
表面上,这对目前抑制严重的避税行为提供了所谓的“执法准则”,使税务机关在税务行政诉讼中暂时赢得了主动性。但从法理上讲,这一由国家税务总局制定的规程是没有法律执行力的。因为行政诉讼法是由全国人民代表大会制定的,对现实中有特别要求的,也只能由全国人大及其常委会加以特别规定,现在我国行政诉讼法中明文规定了行政机关在行政诉讼中的举证责任,而国家税务总局以行政规章的形式改变法律的硬性规定,实际上是税务总局行使了造法权。特别是在我国加入WTO后,类似的立法还会有损我国的国际形象。
从我国反避税行为表现的以上四个方面的执法上的主要缺陷,折射出了我国在反避税工作中的被动。上述弊端,必须通过在执法环节上的改革才能达到立法所要求的目标。笔者认为,信息的不对称、管理制度的衔接、举证责任的承担三方面是技术性和操作性问题,唯独执法的随意性和一些地方政府的干扰是制度性问题,所以反避税执法的重中之重中是加强法制
