本文是一篇审计风险论文，本文站在注册会计师的角度对以上审计风险提出了应对策略。对于重大错报风险较高、审计判断困难的影视制作行业企业，注册会计师应参考企业的行业特点确定风险评估重点，同时重视企业的内部控制风险。对认定层次的重大错报风险实施进一步的审计程序，重点关注收入确认、应收账款、坏账准备、存货与关联交易是否进行适当的会计处理。针对检查风险，注册会计师应保持职业谨慎，发展影视制作行业审计专长或借助专家工作。
1 引言
1.1 研究背景与研究问题
自文化产业十三五规划启动以来，我国的影视制作行业有了长足的发展，每年都有大量的电影电视剧产出，2014-2019 年中国电影票房（含服务费）总体规模由 296.39 增长至 642.7 亿元，电视剧的市场规模由 2014 年约 636 亿元增长至 2018年约 1140 亿元。与之相对的是，影视行业的发展速度却在度过 2015 年的爆发期后不断放缓。恶性竞争的减少，热钱退出使得行业进入平稳发展，观众审美的提升、烂片生存环境变差也使得行业呈现头部化、精品化的特征，以电影市场为例，2019 年前十名电影票房占比 45%，均为口碑上乘的高质量之作。另外一方面，影视制作行业是一个高风险的行业，一部电影或电视剧的投入占全年的营业成本的比重非常高，如果没有适当的风险控制机制，一个项目的失败就会导致整年度的业绩大幅下滑。两个因素的结合使得部分实力较弱，作品不佳的公司将为市场所淘汰，即使是实力较强的影视制作上市公司也难免会出现业绩下滑甚至亏损的现象。2020 年1 月 23 日晚间华谊披露 2019 年业绩预告，报告期内预计亏损约 39.62 亿元至 39.67亿元，去年同期为净亏损 10.93 亿元。亏损情况同样严重的还有北京文化，1 月 31日北京文化披露业绩预告，预计 2019 年亏损 19.5 亿元至 24.5 亿元，上年同期盈利 3.26 亿元，同比下降 698.49%-851.95%。在这样的情况下，难免有公司做出舞弊行为，为审计工作带来了一定的风险。
影视制作行业具备轻资产、高风险、高收益的特征，固定资产的缺少使得行业内公司普遍选择股权融资的方式，因此需要以较好的业绩吸引资本的注意力；影视制作项目的不确定性使得经营风险过高，而经营风险很可能导致财务后果；影视制作行业的种种特征都导致其相比于传统行业，审计工作的范围和难度更大。同时，我国的审计专门化程度不高，熟悉影视行业的审计人才较少，影视制作行业的形势也在发生着变化，这些都是导致影视制作行业审计风险较高的因素。
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1.2 研究意义与本文创新
本文的研究意义体现在现实意义与理论意义两个方面。自从进入二十世纪以来，我国影视制作行业的规模不断扩大，每年获得经营许可进入行业的企业数量不断增加，影视行业的竞争不断增强。然而，经过短短二十年的发展，影视制作行业就进入了转型期，我国每年产出的优秀影视作品相对较少，市场对于影视作品消费取向的精品化要求使得一些综合实力不强、难以生产高质量作品的企业被淘汰，一些较大的影视制作企业同样面临着亏损的处境。在这样的情况下，一些影视制作上市公司纷纷因为违规问题遭到证监会的处罚，其中不乏为伪造业绩而选择财务造假的企业。影视制作企业的舞弊行为不仅导致了审计风险的发生，还扰乱了市场秩序。
本文通过理论结合案例分析，对影视制作行业的审计风险进行研究，并提出相应的审计应对建议，对影视制作行业审计风险管理具有一定的参考价值，可以帮助注册会计师在此行业的实际工作中更好地规避风险，完善审计程序，合理配置审计资源，提升审计质量。在这种情况下，企业难以使用伪造数据及交易的方式来美化业绩，影视制作行业财务报表的可靠性得到加强，有助于投资者做出合理的决策，进而优化市场配置，促进经济发展。理论意义表现为拓宽了审计风险研究的维度，目前审计风险的研究主要还是集中于普适性领域的研究，然而不同的行业有其不同于其他行业的特点，增加某一行业的研究有利于以后的学者将一些行业的审计风险研究进行总结，从而量变引起质变，得出更为先进的识别与控制审计风险的方法。
本文的创新点主要体现在对影视制作行业这一细分行业进行研究。目前影视制作行业的规模较大，并且处于不断的扩张当中，影视制作行业的整体环境、产品特点以及业务流程等都呈现出与其他行业的不同之处，影响着行业内企业的重大错报风险，然而审计行业风险研究领域极少有对这一行业的，因此需要进一步的研究。另外，本文选取的影视制作企业案例公司欢瑞影视因多种舞弊行为在 2019年 11 月受到证监会的顶格处罚，具有一定的典型性。
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2 文献回顾与理论基础
2.1 文献回顾
2.1.1 审计风险内涵
国外在审计风险领域研究较早，在1952年《科勒会计词典（》Korlers’DictiongaryAccountants）就对审计风险进行了解释：一是已经鉴定的财务报表没有按照公认的会计准则反映被审计单位财务状况和经营成果的可能性；二是被审计单位存在未被审计人员注意到的重大错误的可能性。美国注册会计师协会（AICPA）发表的《审计准则说明第 47 号——审计业务中的审计风险和重要性》（1973）认为审计风险是注册会计师无意中对含有重大错报的财务报表没有发表适当的修正意见的风险。《国际审计准则》（2004）将审计风险定义为：审计人员对实质上存在误报的财务信息发表不适当意见的风险。综合以上观点，审计风险一方面是报表存在错报的风险，另一方面是审计人员未发表恰当的审计意见的风险。国内学者内对审计风险探究的结论不仅限于以上观点，呈现出了多样性与深入性。张楚唐（2001）对审计风险的定义是：在特定的情况下，注册会计师不恰当的审计行为使审计主体蒙受损失的风险。于亦铭（2000）认为被审计单位财务报表错报或漏报的重大程度与审计证据的数量影响着审计风险，也就是说审计风险基于被审计单位与审计工作两方面的情况。朱小平、叶友（2003）认为审计人员与会计师事务所遭受损失的风险是难以预测的，外界因素如经营风险也是导致事务所存在风险的原因。
2.1.2 审计风险模型
审计风险模型是审计目标、范围及方法等要素的组合。其贯穿于整个审计过程中，对审计资源起到分配作用，对审计风险的控制及审计程序的规划起指导作用。传统风险导向审计模型将审计风险分为三个因素，分别为固有风险、控制风险、检查风险，其中固有风险与检查风险来自于被审计单位，检查风险取决于注册会计师的审计行为，将三者定量评估并相乘得出的就是审计风险的结果（AICPA，1981）。随后，Cushing 和 Loebbecke（1983）、Sennetti（1990）、Kinney（2001）都提出了相似的新的审计风险模型。然而，这种风险模型假设三种风险是相互独立的，但前两者都受被审计单位环境的影响，并且相互影响（谢荣、吴建友，2004）。因此现代风险导向审计方法以现代审计风险模型为指导进行审计，该模型认为审计风险的值是重大错报风险与检查风险数值的乘积。现代风险导向审计模型要求CPA 针对财务报表层次和认定层次，分别进行重大错报风险评估，采取不同的应对措施，以获取充分、适当的审计证据（张龙平、聂曼曼，2005）。相比传统风险导向审计模型，现代风险导向审计将固有风险和控制风险联合评估，从企业的经营风险出发，将审计资源集中于侦查舞弊风险上（张清芳，2008）。刘金星（2009）认为现代风险导向审计的审计模型使得注册会计师宏观地从各个角度了解被审计单位，从而更加全面地识别其存在的重大错报风险，并据此有的放矢地分配审计资源，从而提高审计效率。
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2.2 理论基础
2.2.1 现代审计风险模型理论
现代审计风险模型为：审计风险=重大错报风险*检查风险。其解释了审计风险来源于重大错报风险与检查风险两个方面。其中，重大错报风险又存在财务报表层次与认定层次两个方面。重大错报风险来源于企业内部，主要与企业所处的行业环境、经营策略、内部控制关系等相关，因此注册会计师对与财务报表整体广泛相关风险的也就是财务报表层次重大错报风险的判断一般也立足于对这些因素的分析。认定层次影响的范围较小，其主要针对的是某类交易、事项或某一账户的披露。重大错报风险独立于审计工作，不受注册会计师的控制，而注册会计师能够改变的是检查风险，也就是企业存在重大错报而注册会计师没有发现的风险，检查风险取决于审计工作的有效性。因此注册会计师降低检查风险的方法就在于遵守职业道德、保持职业谨慎、提高专业胜任能力以防止有意或无意的对被审计单位重大错报风险的错漏，从而发表不适当审计意见的可能性。
2.2.2 现代风险导向审计理论
风险导向审计是注册会计师在风险导向模型的基础之上进行的审计。用系统观和战略观思想指导整个审计流程并进行重大报错风险评估，其核心思想为企业财务报告重大错报是审计风险的重要来源之一，而导致错报风险的主要是企业的经营和舞弊风险。
由于传统风险导向审计有审计资源分配不合理等问题，现代风险导向审计应运而生。现代风险导向审计以战略观和系统观为指导思想，采用自上而下和自下而上相结合的方式。相比传统风险导向审计，现代风险导向审计的优势主要表现在以下几个方面：第一，审计中心不同。现代风险导向审计将审计中心由审计测试转移到风险评估，加强了风险评估程序，这就减小了高风险领域未受严格审计的可能性，防止审计不足或审计过量。第二，风险评估为间接评估。不同于传统风险导向审计直接对财务报表本身进行分析，现代风险评估从经营风险评估入手，这样一方面减小了经营失败的概率，审计风险随经营风险的提高而增大，审计失败往往由经营失败导致
