本文是一篇审计风险论文研究，笔者认为康美药业对于证券市场制度的蔑视，导致其最终自食恶果，成为证券市场上近几年来最大的舞弊丑闻。而这也从侧面反映出我国上市公司财务造假是由多方面因素造成的，如外部的监管方面存在缺陷、会计师事务所及注册会计师的执行不力等。通过深入案例，我们从舞弊风险因子理论入手，具体分析了康美药业舞弊的动因和具体表现形式；之后详述了舞弊所采用的手段，包括虚增营业收入、利息收入、营运利润、虚增货币资金、固定资产、在建工程、投资性房地产等， 其造假数据金额超乎想象，且连续多年造假；最后，针对造成这一严重舞弊事件的原因，提出了可行性的改进建议。包括构建高效监管体系、加大舞弊处罚力度； 加强各职能部门的监管；还应增强会计师事务所的独立性和审计查证的方法，以及提升注册会计师职业水平等。
1.绪论
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
货币资金是企业流动性最强的一种资产，日常的生产经营活动都离不开货币资金的参与，因此，企业必须加强对货币资金的管控。大量舞弊案例都证明了货币资金审计风险巨大，不少舞弊现象均与货币资金收付有直接关系。尽管在实务中审计师们对货币资金已格外重视，但由于传统的审计方法存在一定局限性， 因此常会因为审计程序不到位而无法发现潜在的重大错报，存在作出错误判断的可能性。对货币资金的审计工作需要十分谨慎，一旦出现错判误判，则必然会导致严重后果。
研究上市公司货币资金舞弊问题，对于提高上市公司信息披露质量,加强对上市公司监管,提高注册会计师审计工作水平及保护投资者、债权人权益都有十分重要的意义。本文结合具体的舞弊案例，以康美药业货币资金舞弊为研究主体，
以风险导向审计理论为支撑，对货币资金舞弊的动因和手段进行剖析，通过分析得出未能识别和应对舞弊风险原因，从三个层面提出应对审计风险的对策，力求避免类似的恶性舞弊事件再次发生。本次研究的意义，一方面是督促对审计的外部监管更加完善，会计师事务所的自身结构不断优化，注册会计师持续提升职业素养和业务能力，减少由于舞弊产生的审计风险造成的损失。恢复社会公众对审计职业的信任，重树注册会计师的公正形象，这样才能有利于我国审计行业健康、快速发展；另一方面也有助于揭开企业舞弊的丑恶面纱，让广大投资者对证券市场重拾信心。
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1.2 文献综述
1.2.1 国内研究现状
（1）财务舞弊动因研究
我国学者参考了国外学者各种成熟的理论成果，结合实际提出了舞弊理论。娄泉（2004）针对我国上市公司财务舞弊状况，专门提出了适应性强的四因子假说，这些影响财务报告舞弊的因素包括文化、动机、机会及权衡，同时也证明了四因子和财务舞弊的发生存在因果关联。梁杰和刘英男（2005）提出的是舞弊“三因素”理论，他们觉得财务报告舞弊三个不能缺少的因素是诱因、机会和手段。财政部（2006）在《审计第 1141 号准则—财务报表审计中对舞弊的考虑准则》中提出的是包括动机或压力、机会和借口在内的致险三个要素。张成红（2009）则是指出利益驱动是财务造假的根源，而财务人员受到的压力是客观因素。
还有些舞弊动因的理论是从企业自身内部管理和外部环境的角度提出的。章美珍（2002）在分析了对银广厦舞弊案例后，认为公司要是内控无效那出现财务舞弊的可能性就会增大。黄妍（2016）指出来，促使舞弊行为的重要原因是我国上市公司股权结构不合理，如果企业存在“一股独大”，很容易让大股东为了自我利益而去舞弊。吴森灿（2014）钻研了我国上市公司财务舞弊事件后得出结论，公司内部控制环境薄弱、监管条例缺失和审计人员道德责任不强是导致公司出现财务造假行为的主要原因。方媛（2014）补充了外部融资压力这一造成舞弊的原因，企业需要“漂亮”的净利润和经营现金流数据来给营造出经营良好的假象，以求募集更多资金。
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2.相关概念界定与理论基础
2.1 相关概念界定
2.1.1 舞弊审计的概念
（1）货币资金舞弊
货币资金在报表中所占比重虽不大，但与企业的日常生产经营活动存在着密切联系，是企业最为活跃的一种流动资产。货币资金与非货币资金之间相互转化在企业经营过程中持续不断进行，正是这种周而复始的循环流转，保证了企业能够正常运营。研究发现，大部分企业破产倒闭并不是由于生产经营出现了问题, 导致最终破产倒闭的原因是资金链断裂，不能保证企业的正常运转。所以迫于压力或其他目的，部分上市公司通过粉饰报表数据，欺瞒广大社会公众，利用一些手段进行货币资金的舞弊。常见的舞弊手段有高现金舞弊、受限资金舞弊、货币资金流水舞弊、募集资金使用舞弊、账外现金舞弊这几种。这些方法手段高超， 隐蔽性强，注册会计师要在审计过程中持续保持高度警惕。
（2）舞弊审计
舞弊审计是一种发现舞弊先发制人的方法，这是美国舞弊审计人员协会的观点，它是通过运用会计记录和其他信息，利用分析性复核手段去识别舞弊行为。这种有针对性的审计活动，应包括舞弊发生之后的审计调查和正在或将要发生的整个防范监督体系。
舞弊审计是一种发现性的“冒险”，可以利用各种审计方法来发现线索。舞弊审计在不少方面与财务审计及其他常规性审计有明显差异，例如审计主体、审计目标、证据获取来源、证据充分性等,它更加富有层次性、特殊性、复杂性、和风险性。揭露企业恶意篡改财务记录、非法侵占公司资产等行为使该项活动的主要目标。它在舞弊的性质上始终具有重要性，不论其涉及的金额大小。审计人员必须时刻对潜在的违法（规）行为保持高度的警惕性，对涉嫌参与舞弊行为的审计人员应严正清查。舞弊审计是为识别、防范和证明贪污、盗窃、欺诈、腐败这类舞弊行为而存在的。与常规的财务报表审计相比,舞弊审计具有仅限于审查舞弊行为、是发现性的并非论断性的审查活动、更多的是依靠思维方式而不是技术方法等鲜明特点。
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2.2 相关理论基础
2.2.1 信号传递理论
Ross、Leland 和 Pyle 以 Andrew Michael Spence 的信号理论为依据提出了信号传递理论，Ross 则是运用这一理论分析了信息披露机制在资本市场上的应用。他认为关于企业未来经营业绩和发展趋势的真实信息只有企业的管理层知道，外部投资者只能通过企业对外公开披露的信息其进行预测分析。他的观点是企业质量与向证券市场发行更多债权进行融资之间息息相关，因此投资者可以利用资产负债率来预测企业未来的经营业绩好坏，除此之外，管理层对于公司债务融资的规模大小也反映出其对未来经营状况的信心，所以资产负债率可看作是公司传递当前价值的一种信号。Leland 和 Pyle 认为企业管理层风险偏好是证券市场中资本结构的信号传递作用，管理层的风险偏好作用于企业质量与负债水平高低之间。Leland 和 Pyle 认为内部人持股份额也是一种传递企业经营与投资项目真实价值的信号，可以作为投资决策的参考依据。在本案例的分析中，康美药业舞弊的动因和舞弊表现形式部分中均涉及到信号传递理论。企业想要向外界传达企业上升势头良好的信号，就需要光鲜的数据来粉饰财务报告，并以此来获取融资。康美药业大股东侵占公司资产的现象十分严重，通过关联方用自有资金来购买本公司股票，操纵股价。由于存在信息不对称，中小股东无法获悉企业真实的财务信息，自身利益受到了严重侵害。
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3.案例简介 ......................... 17
3.1 案例背景 .......................... 17
3.2 案例描述 ................................. 17
3.3 康美药业货币资金异动情况 ............................ 18
4.案例分析 ............................. 25
4.1 康美药业货币资金重大错报分析 ................................. 25
4.1.1 货币资金舞弊动因分析 ...................................... 25
4.1.2 货币资金舞弊手段分析 .................................. 27
5.货币资金审计风险的应对策略 ........................... 40
5.1 外部监管方面的改进建议 .............................. 40
5.1.1 构建高效监管体系、完善相关法律法规 ............................ 40
5.1.2 加强财政、审计、银行、税务等职能部门的监管 .................... 41
5.货币资金审计风险的应对策略
5.1 外部监管方面的改进建议
社会审计组织在维护市场经济秩序中具有十分重要的意义。从 21 世纪初期开始,上市公司财务造假势头在全球范围内不断蔓延，这在很大程度上挫败了投资者和社会公众对审计监督的信心。为了减轻舞弊给经济发展造成的负面影响，对社会审计组织的监管要进一步加强,对审计行业的市场秩序需要重新整顿,有助于维护市场经济的积极有序发展。目前我国是以政府监管为主,行业协会自律监管为辅的监管模式，实践表明这种模式已无法符合经济快速发展的需求。因此, 探求一种适合我国经济规律的监管边界成为当务之急。
5.1.1 构建高效监管体系、完善相关法律法规
构建一个科学、高效的监管体系,对于加强防范上市公司舞弊发生的作用不言自明。考虑到我国实际国情和经济发展程度，建议构建一种以证监会为监管基础,证券交易所和证券业协会等行业自律组织从旁辅
