本文是一篇研究成本会计的论文，本文在国内外学者的研究基础上，结合医药行业的特点，设计了 Y 药业公司实施作业成本法的方案，对 Y 药业公司的三种样本产品进行了作业成本法的应用，通过对比传统成本法和作业成本法下的计算结果，对 Y 药业公司实施作业成本法进行成本管理的效果进行了分析，并提出了保障措施。
1 绪论
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
最近几年来，为了解决医药市场上出现的看病难、看病贵等各种相关问题，更好的将人民群众的生活予以保障，国家针对医药行业实施了一系列政策性的方针，如基本医疗保障制度全面覆盖城乡居民，公立医院改革试点取得突破等。药品的市场价格有着下降的趋势，使得医药行业的盈利空间逐渐地缩小，而此时，药材原材料和电力热力一些必要的资源成本却在持续上涨，导致医药行业的市场竞争日趋激烈。面对剧烈的市场环境变化，医药企业要想保持继续创新发展，加强企业在市场上的核心竞争力，抢占市场份额，最直接最有效的办法就是将药品产品成本降低。目前大部分医药企业使用的是将机械工时和直接人工作为依据来分配间接费用的传统成本法，获得的成本信息不够准确，其间接费用占总体费用的比例非常高，在未来很可能超过企业生产过程中产生的直接费用。随着科学技术的发展，医药企业的成本管理己经不再局限于生产成本，不仅要对企业的内部环境加强重视，还要时刻关注市场上的变化和竞争对手的情况。在这样的发展趋势下，传统的成本管理方法已不能为医药企业决策提供准确的信息，急需构建一套适合现代医药企业的科学的成本管理方法。
作业成本法的基本原理可以概括为“生产导致作业发生，产品消耗作业，作业消耗资源，进而导致成本发生”，这可以相对准确地体现成本发生的价值链条，将传统成本管理方法下简略分配制造费用的一系列问题进行解决，从而达到降低成本的目的。这种方法被提出以后就获得了很多学者和企业的密切关注。作业成本法将“作业”作为核心进行成本调控，改进了传统成本法在成本信息方面不准确的问题[1]。使用作业成本法对成本进行管理不仅可以提高作业的准确程度，还可以利用获取的精准成本信息来提高医药企业经营管理决策的科学性和准确性，以达到成本管理的目的。因此，将作业成本法应用到 Y 药业公司可以进一步准确有效地归集成本，从而提高 Y 药业公司的管理水平，对促进 Y 药业公司的长远发展具有重要的现实意义。
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1.2 国内外研究现状
1.2.1 国外研究现状
（1）国外作业成本法研究现状
Robert S. Kaplan（1984）提到使用作业成本替代以往以数量为依据的传统成本将会得出更加准确的信息，经过了与其团队仔细地研究并加以论证，提出了 Activity-basedCosting System 现代作业成本会计模式[2]。
George.J.Staubus（1987）重新理解并定义了作业成本会计模式，这次关于作业成本的定义还包含了有关生产投入和具体产出等相关联的概念。与此同时，乔治将成本分配的概念及其具体内涵进行了详细阐述，说明了作业成本是对成本的一种宏观掌握，据此发表了《作业成本计算与投入产出会计》的书籍[3]。
Robert.S.Kaplan 和 Robin.Cooper（1988）对美国一些企业当时存在的一些运营状况进行了具体的调查与研究，这些调查研究不单单是为实施作业成本的过程赋予了现实的意义，并且给可能出现问题的解决方法提供了积极借鉴。将作业成本理解为管理成本过程中的重要环节，同时根据其分析结果进行了仔细准确地汇总整理，这次变革对于成本管理会计领域而言非常关键也相当重要。他们不只是局限在有关理论层面的系列研究，而是开创了作业成本在企业实际运用过程中的新局面[4]。
James. A. Brimson（1991）在他的文章中分析介绍了对于会计作业的框架理解，并且阐释了关于作业会计的出现和使用与全球会计市场多元变化之间存在的关系，将一些崭新的成本会计概念提出并且加以解释，同时将一些与其他学者探讨得出来的成本计算过程和方法加以展示，简单介绍了追溯成本动因的方法，为日后将其合理地利用起来提供了资料支撑[5]。
Babad Yair.M（1991）提出观点表明目前大部分企业在生产过程中产生的作业量庞杂，如果给各个作业独立设定成本动因量并不符合企业的成本效益原则，因此说明可以更新作业成本动因的最佳修正模型，并根据此新模型产生了后续的有关作业成本动因的研究[6]。
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2 成本管理及作业成本法理论综述
2.1 成本管理概述
2.1.1 成本管理概念
成本管理指的是企业将其在生产经营过程中产生的所有成本信息进行控制并协调其相关内容的一个过程。通过理论研究和实际分析，具体来说，成本管理过程可以划分成五个具体的步骤：成本预算、成本控制、成本核算、成本差异分析和成本评估[43]。对于成本管理的研究可以使企业在管理的过程中充分展示其科学性和合理性，并将其功能充分发挥出来，使企业能够管理好生产过程中各个环节发生的成本，来达到将成本费用降低的目的，为企业的管理者在做出决策时提供更为精准的成本信息，最终提高公司整体的管理水平。成本是体现企业生产经营管理水平高低的一个综合指标。因此，成本管理不能仅局限于生产耗费活动，应扩展到产品设计、工艺安排、设备利用、原材料采购、人力分配等产品生产、技术、销售、储备和经营等各个领域。参与成本管理的人员也不能仅仅是专职成本管理人员，应包括各部门的生产和经营管理人员，并要发动广大职工群众，调整全体员工的积极性，实行全面成本管理，只有这样，才能最大限度地挖掘企业降低成本的潜力，提高企业整体成本管理水平。企业在生产过程中生产各种工业产品、自制材料、自制工具、自制设备以及供应非工业性劳务要发生各种耗费，这些耗费称为生产费用。为生产一定种类和数量的产品所发生的全部生产费用，称为产品成本。成本管理就是要对这些生产费用和产品成本进行管理。
2.1.2 成本管理基本流程
成本管理对于公司来说是一个全面的、贯穿始终的过程，可分为事前管理、事中管理和事后管理三个部分。第一步，根据对市场的考察和了解，做好前期的成本信息预算工作，为生产过程中的成本管理做好全面的事前准备工作；第二步，对于生产过程中的成本进行合理控制。此阶段需要以前期的合理预算作为前提条件，将成本进行实际过程中的合理控制和管理；第三部，将前期得到的所有成本信息进行分析整理，对企业的成本进行总体的管理。并对实际产生的成本和前期预算产生的成本之间存在的差异值进行分析和评估[44]。
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2.2 作业成本法概述
2.2.1 作业成本法概念
作业成本法最早出现在美国，是由美国的专家将其提出。作业成本法作为一种相对科学的成本管理理论，它的主要内容是，企业的生产过程其实是由很多产生各自成本的作业构成，而这些成本又来自于作业的消耗，同时作业的产生又会导致资源消耗。因此，作业是资源成本与产品之间的桥梁。通过对所有作业动因和成本动因的识别和分析，确定作业中心，计算出每个作业中心的成本，然后基于作业的基础，将每个作业中心的成本进行分解，再计算得出各个生产产品的总成本及其单位成本。作业成本法和传统成本法的区别就是通过科学分配间接费用来达到成本管理的目的，而不是停留在产品层面简单的从会计方法入手[46]。作业成本法规避了传统成本法中以机器工时和人工工时为标准对所有成本进行分配的方式，这种分配方式可能会造成成本的扭曲，这也是作业成本法具有的关键优势。
2.2.2 作业成本法基本原理
首先要了解以下传统成本法的成本核算过程，传统成本法以具体的机器和人工工时作为分配成本的分配标准。计算过程如下：一是直接成本。包含在具体的成本计算对象中，即一定的产品成本；二是分配间接成本。间接成本与直接生产没有直接关系。因此，首先按照人工工时或机器工时的标准收集制造费用并加以分配，然后计入产品成本；最后，将直接成本和间接成本相加，计算出产品的总成本。而在作业成本法中，成本动因理论是作业成本法的基础。学习了成本驱动因素理论，我们可以知道产品的成本产生于各种资源的消耗当中，而间接成本的产生也是在生产过程中所消耗的资源造成的。所以，对于间接成本的研究应该以“产品消耗作业，作业消耗资源”为科学的分配标准[47]。作业成本法改进了传统成本法中出现的一些问题，采用选择各类型的成本动因来归集、分配间接费用，减少了单纯通过时间分配引起的成本信息不准确的情况发生，为成本信息的真实性提供了相对合理的保障。作业成本法还考虑了“过程分析理论”的理论基础，就是在成本动因理论的前提下，将作业成本法的研究重心更多的转向了成本管理，将成本动因进行重点分析并对成本信息进行合理的评估。
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3 Y 药业公司成本管理现状、问题及实施作业成本法的基础分析...................16
3.1 Y 药业公司基本情况............................16
3.1.1 Y 药业公司基本情况概述......................16
3.1.2 Y 药业公司生产过程及产品介绍..................16
4 Y 药业公司实施作业成本法的方案设计及应用......................24
4.1 实施作业成本法的方案设计.............................24
4.1.1 实施作业成本法的原则..................................24
4.1.2 实施作业成本法的方案流程设计.........
