【内容摘要】税收法规与会计准则之间的关系既紧密又独立，二者相互支持而又有着不同的目标、原则和业务规范。因此，如何洞察税收法规与会计准则的分歧，如何促进两者的协作，进而实现两者共同发展，构建税务会计理论已成为现今急需解决的重要课题。本文在分析税收法规与会计准则关系分歧的基础上，指出了税收法规和会计准则进行协作的必要性，提出了通过加强和完善税务筹划、反避税方式及构建税务会计理论体系等各种手段实现税收法规与会计准则共同发展的几点建议，以期开凿出一条在我国市场经济条件下实现税收法规与会计准则协作相通的道路。
一、实行新企业会计准则下会计利润与应纳税所得额的客观差异
税收法规的目的是及时征税和公平纳税，保证国家的财政收入，协调国家的宏观调控，而会计准则的目的是真实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，向会计信息使用者提供有利于决策的财务信息。目的不同是导致现代会计准则与税收法规产生差异的主要原因。会计准则在对原则的运用上大多是靠会计人员的职业判断，而税收法规完全按照税收法规计算，按照会计准则的核算结果必将或多或少的与税收法规下的计算结果产生差异。主要表现在以下三个方面：
（一）会计的谨慎性原则与税收法规据实扣除原则差异。谨慎性原则充分估计各种风险和损失，既不高估资产和收益，也不低估负债或费用，主要表现在对各项不实资产计提减值准备；税收法规是以客观原则为依据来反映企业资产的实际成本，强调的是有关资产真正发生永久或实质性的损害时能得到即时的处理，对任何事项的确认都必须有明确的法律依据，必须有据可依，不能估计。
企业会计准则充分体现了谨慎性原则，规定企业可以计提坏账准备、存货跌价准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备等减值准备，但由于没有规定计提标准，在计提时容易造成利用减值准备来调节利润，达到避税目的。但是税收法规规定企业所提取的减值准备、风险准备等准备金的税前扣除比例，在国务院财政、税务主管部门的规定条件和标准范围内的，才允许税前扣除，否则一律不得扣除。
（二）会计的重要性原则与税收法规确定性原则差异。重要性原则要求企业对资产、负债、损益等产生重要影响、并进一步影响财务会计报告使用者做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务报告上予以充分、准确的披露，对于次要的，在不影响会计真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断时可简化处理。
（三）会计核算与税收政策呈现差异。对收入的确认方面：从收入的范围看，会计准则规定只包括货物的卖价或劳务的价款，税收则不仅包括销售货物卖价或劳务的价款，还包括各种价外费用；另外，会计准则对销售货物或提供劳务即使售价低于进价也在企业的损益中体现，增值税暂行条例规定：“纳税人销售货物或应税劳务的价格明显偏低的并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额”。正是由于它们出发点不同、判断角度不同，造成两者对收入确认产生了较大差异。
二、税收法规与会计准则的分歧给实务工作带来的困局
从我国最近颁布的各类会计法规来看，新的会计准则已与国际会计准则、美国会计准则（主张税收法规与会计准则相互独立） 等国际惯例实现了协调。国际上通行的做法是，财务报表公允地反映企业的财务情况，企业先按会计准则客观地计算出公司的利润；而在纳税时，再按税法要求对财务报表进行适当调整。这一发展趋势加速了会计准则和税收法规的分离，由于分离所引起的二者差异的日益扩大，必然使得按会计准则计算的利润总额与税收法规计算的应纳税所得额之间产生较大差异，同时带来如增加会计核算成本、诱发避税动因、甚至加大整个经济改革成本等方面的不利影响。
（一）从企业角度来看
1.纳税调整复杂，难以准确计算应纳税额，加大了纳税人的纳税成本。企业会计人员进行会计核算和纳税申报时，会计核算应当依据会计准则的规定进行处理，纳税时要依据税收法律、法规中的要求进行调整，而现行会计准则与税务法规的差异较大，纳税调整的项目增多，增加了纳税调整的工作量；同时调整业务的复杂性也增加了纳税调整的难度，有时同一笔业务既要调增，又要调减，如固定资产计提减值准备后，需重新计算折旧额，但照税务法规允许扣除的折旧额仍然是不提减值准备情况下的折旧额；有时相同性质的业务，调整方法不同，如资产评估增值应分别按以下三种情况进行调整，即以非货币性资产对外投资的资产评估增值，因清产核资而发生的资产评估增值和因股份制改造而发生的资产评估增值。
2.增加企业的涉税风险。由于会计准则和税收法规存在着大量的政策差异，进行调整时难度很大，纳税人往往由于理解的偏差，造成计算错误，面临被处罚的风险，同时为了正确填报所得税纳税申报表，耗费大量的人力、物力、财力，甚至有偿聘请税务代理，加大纳税成本。
（二）从税收机关的角度看
1.会计信息复杂化，增加了企业规避税收监管的可能性。由于企业会计核算与税务核算的分离，必然导致二者对收入、费用、损益的确认和计量产生较大差异，企业可以利用税收法规与会计准则之间的差异，采取各种方式规避税收，有些特殊业务，如企业并购、跨国公司的转移定价，在会计和税收方面都缺少具体的业务准则进行规范，甚至某些处理还存在规范的空白点，这极易使纳税主体产生逃避纳税的动机。特别是我国加入世贸组织后，各跨国公司争相在我国投资，国际资本流动极为频繁，这些跨国公司一般都拥有丰富的国际理财经验，通过各种手段（主要表现在会计手段上），有的实行税务筹划，有的直接绕开我国法律监管，偷逃税款，对我国的税收主权构成严重威胁。
2.征纳双方容易引起争论，并且难以仲裁，增加了税务部门的征管成本。企业会计准则对已发生的经济业务及能预见的新经济业务参照国际惯例作了相应的规定，而税法的改革滞后于会计准则的改革，对会计准则明确规定可以计入成本费用的，且并没有规定其限额或比例的，税务准则却没有明确规定是否可以或不可以确认其收入或费用，这就会造成按会计准则核算是正确的，但由于税务准则尚未明确而难以辨别，如按企业会计准则规定，企业可以对或有事项确认或有负债，而税务准则并没有对此做出明确的规定，这就容易引起争议，尤其是税务准则未规定可以或不可以做的事，就难以仲裁。
三、目前应对两者差异的措施
随着我国社会主义法制的逐步健全，政府机关和企业的法制观念也在不断增强。体现在税收上，一方面是税务机关等相关部门实行依法治税；另一方面是企业遵纪守法的意识得到增强，正确处理好企业收入与“依照法律来纳税的义务”之间的关系，自觉养成诚信纳税的良好习惯，最终推动税收法规和会计准则的共同发展。
（一）加强企业税务筹划和完善国家反避税措施
对于税务筹划这一新鲜事物，国家不但不必反对，而且还要支持，因为应纳税企业是在充分利用自己的经验和对税收法规的熟练掌握，并且在不违反税法的前提下进行的降低税负、实现税务筹划的行为。而税务筹划的前提虽是遵守税收法规，但其结果却会造成国家税收收入的减少，甚至会降低经济活动的效率，造成税收公平方面的问题，并加大税收准则的复杂性和征管困难。但为什么国家往往容忍这种税务筹划行为呢？从经济角度看，政府有目的、有选择地设置低税区，有利于吸引资金，吸收技术，带动经济繁荣。所以政府能容忍的税务筹划行为通常是指政府指导下和税法控制下的“节税筹划”，而不能容忍的则是失控的、打法律擦边球的“避税筹划”行为。所以一个合法的政府，总要不断制订反避税筹划条例，以保证政府的税源与收入，维护法制的健全。税务筹划（主要指节税筹划）是对税收政策的积极利用，符合税法精神。从更深一层理解，税收的经济职能还必须依赖于税务筹划才能得以实现。这样，应纳税企业与政府税务机关重复博弈的结果，无疑是会计准则和税收准则的高度完善。在这种环境下形成的税收法规，对经济环境的变化当然具备灵敏的反应能力，也将更趋于完备。
（二）加强政策制定者间的合作
会计和税收的法规制订和日常管理分属财政部和国家税务总局两个不同的主管部门，在法规的制订和执行中很容易产生立法取向的不同，所以两个政府部门间的沟通合作是会计准则和税收法规协作的一个重要保证。与西方国家不同，我国的会计准则是由政府制订的，两者之间的沟通具有优势。可行的做法是设立由两个机构代表组成的常设协调机构，在法规出台和执行过
