反倾销的会计学方法研究
一、反倾销基础的会计框架及其内部联系随着经济全球化步伐的加快，国际市场竞争越演越烈，各国之间的贸易摩擦也日趋激烈，近十多年来，欧美等西方发达国家的贸易逆差不断上升，客观上使他们倾向于贸易保护主义政策。八十年代后经过关贸总协定八轮谈判，各国关税大幅下降，关税壁垒受到很大限制，这样实施贸易保护的“重任”就顺理成章地落到了世界贸易组织
（1）规则允许的贸易保护做法
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———反倾销、反补贴、保障措施等手段上。伴随着中国贸易地位的上升，中国目前已成为世界上反倾销的最大受害国，我国已经有上百家企业接受了别国有关当局的反倾销调查。接受反倾销调查时，需在一本反倾销调查问卷中填写上百项会计项目，虽然企业内都是交给有关会计专家填写，但由于没有一个可以参照的反倾销会计学框架，对调查问卷各部分在会计学意义上的结构缺乏了解，在填写时，即使知道个别项目的会计学意义，却不能对其整个会计学框架和框架内各方面的联系有通盘的了解。也就难知道填写的个别数字对于最终数量结果的可能影响。本文通过研究力求证明：反倾销的判定基于它的成本会计、国际比较会计以及其它相关的会计学方法，但是它仅涉及到会计学中能成为反倾销基础的会计框架，而排除与反倾销无关或关系非常间接的会计内容，并研究构成这一框架的各方面之间的联系。生产成本的计算依赖于一个为各方面都能接受的成本会计学方法，做这一工作的必要性在于有了这一框架和框架内各方面的联系，才能在这一理论框架指导下寻求判定倾销的会计计算方法。从美国和欧盟的调查问卷中可以发现在这些调查问卷背后有一个完整的会计学框架。首先，问卷在美国或欧盟销售部分，国内销售部分和国内生产部分有一个可供计算真实出口价格和正常价格的详细会计清单。其次，美国和欧盟在问卷中都要求填写者确认他们的会计数据是怎样得到的和用什么方法得到的。并且他们都提出了细密的技术性很强的会计问题。以美国的调查问卷为例，它要求被调查者说明的会计方法包括：对原材料、在产品和产品库存的定价方法；销售产品成本的定价方法；固定资产定价、折旧、加速折旧和处理闲置资产的方法；对年终、期间提留和应）以及其它事项的调节；汇率处理；一般行政费用）和利息费用的资本化；工厂关闭、停工和转产成本的处置；对成本的记录、分类、加总和分摊；对三种成本核算体系（分批成本法、分步成本法和作业成本法）的选择；直接成本中心和间接成本中心的清单；每一成本中心期末对在产品的处理（对约当量的计算）；成本会计是否基于标准或预算成本，对标准成本和现时成本差异的处理。这些提问提示我们：在他们的反倾销调查问卷背后，有一个完整的严密的会计体系，只有研究和把握好这一体系，才有了应对倾销和反倾销的会计理论基础。
二、判定倾销的一般会计原则《-../年反倾销守则》中判定倾销的最基本会计原则是非常简单明了的：一个产品的出口价格（01）低于其正常价值（23）就被认为是倾销了。正常价值决定于成本计价再加上一定的利润，而出口价格在会计上则为出卖给与之无关联的最终用户的价格；当进口商为出口商的关联企业时，他们间的交易价格可能被操纵，需要以该产品最终卖给与出口商无关联的客户的价格为基础，来计算、推算出口价格。反倾销的表面层次的成本会计框架从一般的调查问卷所要求提供的主要会计项目中很清楚地显现出来，这一构架是构成产品的出厂价格的主要成本要素。出厂价格是反倾销会计的核心，因为出厂价格决定了正常价值（23）的价值基础，我们知道正常价值和会计学上的公平价值有直接的联系，而公平价值是由市场决定的价值。按照微观经济学理论，在完全竞争的最优状态下，一般均衡的结果使单个企业的利润趋于8，每一个企业的产品价格等于它的边际成本。而在非完全竞争的现实状态下，单个企业的利润不等于8，但是垄断竞争的结果使他们的利润率趋于平均化，所以归根到底，公平价值的基础在于企业的成本加上一定的利润。出厂价格之所以是反倾销会计的核心，还在于只要有了出厂价格，就有了判定倾销的最主要依据，判定倾销在于比较正常价值和出口价格的差异，出口价格的决定没有会计学上的困难，只要将出口的最终价格减去出口过程中支出的各种直接销售和运输费用，这些费用都是按实际发生的金额加以扣除。困难主要在于确定正常的价值方面。在市场经济条件下，可以按国内销售价格确定正常价值，这也没有会计学上的困难。如若正常价值简单地通过国内销售价格确定，可以说反倾销不再是严格意义上的会计问题，最多是一个非常简单的会计问题。然而之所以在一般调查问卷中要求所有被调查企业都报告它的生产成本和费用情况，是因为这才是衡量正常价值的真实基础，企业有可能通过对国内销售价格的某种修饰来减少和出口价格的差异，然而只要有了它的生产成本情况和有关计量成本的会计方法的了解，衡量它的正常价值的失误的机率就大大减小。通过对出厂价格和国内销售价格的对比也可以确定被调查企业的诚实度，所以出厂价格和构成它的上述成本要素是反倾销会计的核心。然而构成出厂价格的上述要素只反映了反倾销会计的表面层次，或者说它只反映了成本会计分析的结果，没有反映成本会计分析的过程。反映反倾销的成本会计分析的过程和方法才是反倾销会计的深层次。反倾销会计的表面层次的要素只是成本经过会计分析而得出的结果。比如，对成本和费用的每一项都可以提出成本会计学问题：它们是怎样得到的？是用什么方法得到的？它们是怎样计价的？特别是间接成本的费用是怎样摊销的？另外，这一作为最终结果的表面层次看不到生产过程的一个重要层面：库存状态在每一个生产时点都同时存在着原材料、在产品和产品状态，这些状态是怎样计量和转化的？所以反倾销的会计框架是研究更深层次的成本会计问题。
三、反倾销的成本会计学方法企业组织的基本目的是把投入转变为产出，即都需要投入人工和资本，然后把它们转变为产品，以供销售。制造业成本会计的复杂性在于有必要把所耗用的材料、人工及制造费用分配予各特定产品。因此，制造业会计制度的重点在产品。下图反映了成本会计和财务会计的关系，在成本会计中，存贷账户处理最重要。在制造业中，生产过程发生的投入成本，累积于各制造（在产品）部门，这些部门是制造业的基本责任中心。因此，在产品存贷帐户是制造业会计的重点。生产活动的类型多种多样，用的记录这些活动所设计的成本会计核算制度也多种多样，其中最常用的是分批成本法、分步成本法和作业成本法，在这三种方法下，成本的累积和在各产品或部门的分配都有各自的特点。在反倾销调查问卷中，成本会计是采用以上三种方法中的哪一种是必须回答的问题。同时被调查企业所选择的方法的连贯性和与该企业的行业特点的适应性，以及反映其会计报表的诚信度和真实性，也必须加以说明。制造业成本流程过程可用下图表示：!"成本分摊。在财务会计和管理会计中，成本分摊是一项重要课题。成本分摊的任意性在于没有一个绝对准确的方法。需要分配给各成本对象的内容包括间接成本、间接制造费用、行政管理费用、销售费用，固定成本也需要分摊。不同性质的间接费用有不同的分摊基础。例如人事部门费用的分摊以职工人数、工资金额或人工小时为基础。设备保险、折旧、维修费以设备价值、运转小时、机器台数等为基础比较合适。房租、房屋修理费以占用面积为基础比较合适等。当成本对象存在着两种不同的关系时，或共同成本既有固定部分，又有变动部分时，需要用两种基础来分摊共同成本。分配服务部的间接费用的方法有直接分配法、顺序分配法、交互分配法三种。基于作业的成本动因分析是更为合理地反映成本分摊的方式，也是当今企业先进的成本管理的理念。在反倾销调查中，不可避免地要涉及被调查产品成本的分配问题。关于#$%%!&&’第(条的解释和欧美反倾销法都要求尊重被调查人的会计制度，但要求该制度“合理”地反映被调查产品的成本。究竟何为“合理”？反倾销法自身并没有给出明确的解释。在执法实践中，会计学的“公允”理念成为实际上判断被调查企业成本分配方法是否“合理”的基础。美国法并没有就说明哪种成本分配方法是调查机关的偏好。美国反倾销调查问卷)卷中对于在美国的进一步加工，要求报告美国关联公司的成本会计体系以及其成本分配方法。对于标准成本与实际成本方法的选择，调查机关也没有任何倾向。但如果是标准成本，调查机关会要求提供成本差异以及差异的计算、记录、审核与处理。调查机关希望，采用标准成本的公司，其成本体系能够公允地反映被调查产品的成本，对于实际成本与标准成本之间的差异，能够进行符合公认会计原则的计算、记录、审核与及时处理。另外，该成本制度应当是具备一贯性的。如果出现了成本会计制度的变更，应当指明并予投入过程产出直接材料存货在制品存货产成品存货销货成本期初存货余额直接材料购入期末存货余额直接材料耗用期初存货余额直接材料耗用制造费用成本发生额期末存货余额本期产成品分配成本期初存货余额本期产成品成本期末存货余额本期售出产成品成本本期售出产成品成本推销及管理成本本期推销及管理成本资产负债账户损益表账户图制造业成本流程图$"!""#年第$"期!"#$%%&’()*$%+),$,*)$%-**.&,#),(冶金财会财会论坛以合理的解释，以免利用会计政策变更规避法律的嫌疑。与美国一样，欧盟同样没有指明要求企业采用何种成本分配方法分配被调查产品的成本。在调查问卷的!部分，欧盟要求被调查企业提供详细的成本会计体系说明。要求企业说明被调查产品的分配方法，以及财务会计与成本会计之间的衔接与统一。在涉及标准或预算成本时，要求报告发展公司标准成本的方法、标准与实际之间差异的记录、分配的方法和基础，以及标准修改的频率。要求提
