摘 要:现实中很多经济活动存在不确定性,会计对象及有关假设、原则也给会计工作带来了不确定因素,同时会计中的不确定性因素又对会计计量及具体操作带来很大影响。
陈今池编注的《新编英汉财经会计词典》中描述道:“由于缺乏充分的数据而不可能客观地计算出投资风险的概率。几乎所有的企业决策均包括有某些不确定因素。”这一描述从一个方面道出了企业的经济活动具有某种不确定性,从而使企业会计在操作中存在不确定性。主要表现为确认、计量和披露过程中的不确定性。本文就此谈谈会计中的不确定性及其对会计的影响。
一、不确定性因素
1.会计对象的不确定性。大家知道,会计是记录经济活动或经济业务的,而经济业务本身就存在不确定性。经济业务均以货币计量,而经济业务大多在时间上存在跨度,现时确认的价值与未来收到或支付的价值有差异,从而使会计在对经济业务进行计量时有不确定性。另外,象固定资产折旧也存在不确定性。折旧是指为生产产品而被“磨损”的固定资产部分,那么每期到底磨损了多少呢?很难准确计量。因为固定资产使用寿命是根据一般状况人为规定的,不具有完全客观性。另外,随着时间的变化,固定资产的历史成本不能用时间价值表现出来,从而使其在人为规定的折旧方法下,再精确的计算也不能准确反映其真实状况。
2.会计假设的不确定性。大家知道,会计核算的基本前提是通过会计假定或假设的形式予以确定。美国著名学者裴内•米勒的《会计学原理》一书中指出:“会计是在某一经济环境中进行的。在这种环境下,不确定性是一个特点。只要有不确定因素存在,就不会有完善的认识。所以,我们必须在确立会计学的理论结构时,作出各种假定。”“假定是指那些为了能够得出结论,而姑且认定其为不成问题的‘既定因素’,尽管在我们的认识上还存在着不可避免的差距或缺陷。”书中还提出了七项会计假定,包括特定独立实体的假定;继续经营企业(或持续性的)的假定;货币计量单位的假定;历史成本的假定;会计时期(定期性)的假定等。美国学者享德里克森在其《会计理论》一书中也指出:“假设是指那些基本的假定,即那些与会计有关的经济、政治和社会环境的各种基本建议。……假定并不一定是真实的乃至现实的。”国内的《经济大辞典———会计卷》指出:“会计假设亦称会计假定。对某些未被认识的会计现象,根据客观的正常情况或趋势所作的合乎事理的判断,而形成的一系列构成会计思想基础的公理或假定。”可见假定是以有限的事实和观察为基础或前提,因而并不肯定是确定的或真实的,是对不确定的因素,假定为确定的因素,且以这些假定的因素作为会计工作的公理或约束条件。
3.会计原则引起的不确定性。会计原则作为会计工作的行为规范,其部分原则之间就存在矛盾,以致在具体操作中相互抵触,让会计人员操作时无所适从,难以把握。如相关性原则和可靠性原则,前者要求只要相关就要反映披露,后者要求所得到的信息要可靠方可,这就是矛盾。另外,充分披露原则和重要性原则之间也是如此,既要充分披露,又不能不分轻重全面开花,这在具体操作上无精确标准可言。这些矛盾都会因无法精确计量而在不同的会计人员间产生认识差异,从而导致会计上的不确定性。另外,稳健性原则也给会计人员具体操作时带来认识差异,它需要人为判断,会因人而易,从而导致会计处理上的不确定性。
4.会计人员行为引起的不确定性。不同的会计人员,由于技术水平、职业道德的不同,对同一经济业务的处理会有不同的结果,也会导致会计处理上的不确定性。
二、不确定性对会计的影响
1.对历史成本的影响。历史成本作为现有会计模式的计量基础,虽然比较可靠方便,但其与时间的相关性较差。对绝大部分不确定性经济业务来说,因其尚未完成(如未决诉法)或尚未发生(如坏账损失),它没有历史成本可言。因此,就不可能用历史成本去计量它,只能以其它的方法进行披露,如以现行价值或公允价值来计量并予披露,因此历史成本这一计量基础对不确定性经济事项几乎无能为力。
2.对货币计量的影响。货币计量作为财务会计的一项重要前提或假设,会计人员必须运用它来反映企业的各项经济活动,并将之在报表中集中体现其信息。但有些不确定性事项很难于当时就能以货币进行计量,如未决诉讼或可能发生的坏账准备等,这些都很难于报表日就给予准确计量,只有到了事项发生后方可精确计量,也就是到未来才能知晓,给予计量,其不确定性很大。另外,有些不确定性经济事项,因我们现有的知识水平的限制,而不能及时给予充分认识,也就无法对其进行准确的货币计量。因此,会计人员为了尽可能准确全面的反映整个经济活动状态,特别是为了反映这些不确定性经济事项,不得不借助文字图表等非货币的手段进行表外披露。也正因为如此,各国在会计准则和会计制度中都要求对或有事项、承诺、担保等不确定性经济事项进行表外充分披露。总之,不确定性经济事项已使货币计量不能完全满足反映全面状况的需要,必须借助文字等非货币手段来补充反映。
3.对持续经营假设的影响。正常情况下会计工作都按照企业能够持续经营的前提进行账务处理,持续经营假设是会计上的又一个重要假设,只有当企业有充分证据证明其已不能无限地持续经营了,才让其进入破产清算程序,否则都认为企业能够无限期地经营下去。实际上很多企业于一夜间破产就是对这一假设的极大挑战。为何会出现有些企业突然破产,那就是有些不确定性因素的影响。当这些极度不确定性因素已经存在但尚未发生前,我们只能假设企业能够持续经营,而当其中极具影响甚至能影响企业命运的不确定性因素的负面因素突然呈现时,也就是过去已存在的不确定性经济事项发生而且对企业不利时,企业就会突然陷入资不抵债的破产境地。实际上这些不确定性因素存在或产生之时,我们对企业的持续经营假设就是不符合后来的实际或事实,这些重大的极度不确定性经济事项就对持续经营假设产生了极大的影响。因此对一些风险大的高度不确定性经济事项的处理,不能完全站在持续经营的立场,而应从稳健原则和充分披露原则入手,在表外作充分说明,有助于报表使用者能更加全面的了解掌握企业的未来前景。
4.对稳健原则的影响。稳键原则要求对不确定性经济事项作谨慎的反映或披露。因此大多采用“多估计可能的损失而少估计可能的收益”来达到稳键的目的,但这一做法往往又很难做到公允地反映不确定性经济事项的真实情况,也就是说违背了“真实与公允”的会计思想,不能真实地反映经营业绩。
5.对会计实务的影响。实际工作中,我们在对待不确定性经济事项时,要考虑其发生的概率,从而考虑其对资产、负债的影响程度,计量时要选择适当或恰当的方法,运用更多的会计以外的知识,如数学、法律、统计学等知识,对其进行判断和估计分析,并在表外采用多种方法进行披露,以向报表使用者提供全面的相关信息。
