本文是一篇宪法论文研究，笔者认为遗产税的开征是对私有财产权的有限的、合理的、合法的限制，中国开征遗产税不仅要在立法上制定专门的遗产税法，为实施遗产税征收提供法律依据和强制执行力，更要健全完善税收征管和资产评估技术，使得遗产税征收能够具体落实。相信在经济如此发展、技术不断先进的中国，不久的将来我国将实现遗产税开征并不断地发展和完善。
第一章 绪论
一、研究背景及意义
（一）研究背景
自改革开放以后，私有财产权保障的重要性受到国家的重视，中国经济发展呈现出飞速发展的繁荣景象，目前中国已经成为世界经济第二大国。然而根据瑞信研究院公布的《2015 年度财富报告》，我国占全国人口一成的高收入阶级占有国家九成的财富收入，大约 90%的人口生活水平在中产阶级以下，贫富差距的鸿沟显然已经大到失衡。国际上通常引用基尼系数来评价一个国家的贫富差距大小，基尼系数超过 0.4 就表明该国家贫富差距较大，2003 ～2012 年十年间我国基尼系数一直在 0.4 的国际警戒线以上，平均达 0.482。我国近年来全国 GDP 在不断的上升，贫富差距也逐渐加大。虽然 2020年底我国实现了脱贫攻坚的胜利，这与我国脱贫攻坚战的政策施行有关，然而并不能否认贫富差距加大对经济社会的影响。
（二）研究意义
理论意义。依法治国首先是依宪治国，宪法是法律制定的依据。对于是否应该征收遗产税学者们见仁见智，支持者和反对者多从社会经济发展，传统文化等方面进行论证，少有学者从法律文本出发，从宪法出发，对遗产税征收的宪法依据进行求证。本文从宪法规范出发，以宪法教义学为论证方法，以私有财产权限制的合宪性和合理性作为分析对象，从而得出征收遗产税的宪法依据和法理意义。
实践意义。税收是一种社会再分配的形式，功能在于通过国家强制参与的分配实现社会的“锄强扶弱”，防止出现社会发展的“马太效应”。遗产税的开征一方面弥补了私有所得税的功能不足，另一方面主要是起到了消除代际间的贫富差距过大的作用。社会发展需要一个有序公正的自由竞争环境，大额遗产的继承无疑会形成一个不劳而获的群体。我国近年来出现的“富二代”甚至是“富三代”群体不仅对自由公平的社会竞争环境造成一定的负面影响，也滋生了不必要的“仇富”心态。那么征收遗产税是否符合我国社会发展的实际情况，是否能够解决“富二代”对积极奋斗进取的公序良俗的损害是需要认真研究的实践问题。
二、文献综述
（一）国外文献综述
关于私有财产权限制的文献综述。第一、规范意义上对基本权利限制的正当性理论。罗伯特·阿列克西在《宪法权利理论》著作中认为①：私有财产权不是绝对保障的，有其内在和外在的限制。内在限制表明权利的限制是权利本身包含在内的，是权利不可分割的一部分，只要享有权利就要承担权利本身负有的义务。权利的外在限制表明，权利的限制和权利是两个物，权利的限制是在需要实现社会公共利益时对公民私有财产权进行的限制，“外部理论”把“权利”和“权利的限制”当作两个问题来处理。德国学者克莱恩认为权利是先于国家和社会法律而存在的，他更倾向于权利的外部限制。第二、社会现实意义上对基本权利限制的正当性理论。在从私有本位到社会本位观念的转变过程中，牧野英一是日本社会法学派的代表人物，他进一步从社会成员共同生活的角度论述了基本权利限制的正当性，他在《法律上之进化与进歩》一书中考察了法律之社会化与权利思想的关系，除此之外还有社会控制学说的代表、美国社会法学家庞德等，众多学者从不同的角度论述了基本权利限制的社会现实意义层面的正当性。
关于遗产税的文献综述。对于遗产税的开征，大部分学者持有赞成的态度。日本税法学家北野弘久在《日本国宪法秩序与纳税者基本权—租税国家的宪法保障装置》一文中认为:税收国家是 21 世纪的常态，福利性国家逐渐成为世界潮流①，表示了税收国家的普遍性。德国行政法学家福斯朵夫于《社会法治国之概念与本质》一文中认为遗产税的开征缓解社会贫富差距加大带来的不稳定的问题。马歇尔在《经济学原理》中认为也承认遗产税的开征有利于社会发展。“股神”巴菲特表示：“取消遗产税是个可怕的错误”，因为这样会鼓励一些人坐享其成。但也有部分学者持否定的态度，认为遗产税的开征会阻碍经济的发展。例如，美国经济学家斯蒂格利茨在《经济学》一书中则指出遗产税征收会使大部分人不愿意储存钱而主张不合理的消费，从而减少社会储蓄。美国经济分析法学派代表理查德·波斯纳在著作《法律的经济分析》中也认为:遗产继承是天经地义的，是宪法保障私有财产权的应有之义，反对征收遗产税。
第二章 遗产税的基本理论及产生和发展
第一节 遗产税制度的基本原理
一、遗产税的涵义及性质界定
（一）遗产税的涵义
遗产税是被继承人死亡后国家公权力对其遗留的遗产进行征税，前提是被继承人已经自然死亡，或者法律上宣告死亡时留有遗产，且该遗产数额达到起征点，即遗产税的征收要实现抑制财富过度集中在继承人手中造成代际贫富差距加大的社会问题的目的。税收研究领域的专家们对遗产税的定义各不相同，但是本质上都是对继承人死亡后的遗产进行征税。
（二）遗产税的性质界定
遗产税作为税收的一种，征收本质上就是对公民私有财产权的限制，其征收特点是：一是征税范围小，征税对象仅限于遗产数额较大的被继承人，对于遗产数额较小的被继承人，国家依据继承法予以保护，合法地由被继承人的法定或意定继承人继承。二是其性质，本质上是一种财产转移税。因此国家征收遗产税一定是出于道德上、法律上的合法性和合理性进行限制公民的私有财产权，其征收对象特定的特点使得遗产税征税中国家对公民私有财产权的限制有了一个明确的界限，从而避免了税收对中底层收入家庭的影响。我国目前开征的税种主要有增值税、消费税、营业税、企业所得税、资源税、房产税、车船税等 18 种法定税种，这些税种针对不同的公民私有财产，按照以日、月、年、季度等具体的纳税期限进行的征税，不能按照固定的期限纳税的也可以按照“次”来纳税将我国的法定税种分为流转税、所得税和资源税三种。遗产税属于对公民继承所得财产为对象进行的征税，属于所得税的类型。其中个人所得税是对纳税义务人个人一年所得收入进行征税，消除公民个人一年所得产生悬殊的贫富差距，而遗产税是对被继承人所得继承财产进行的征税，主要是以代际之间的财产进行的征税，消除公民两代以及三代的代际继承引起的贫富差距的问题，从而从不同层面上弥补了个人所得税的不足①。因此针对解决社会代际继承产生的代际贫富差距加大的社会问题，遗产税具有其他税种不可比拟的效果和作用。
二、遗产税课税的理论依据
遗产税和其他税种本质上都是国家对公民私有财产权的损害与限制，是国家运用公权力对公民私有财产权的干涉，然而这种限制在促进社会整体发展，实现社会公平公正的秩序时又是必要的。国家对公民的私有财产权进行限制是为了实现社会整体利益的最大化，最大限度地实现公民基本权利的保障。遗产税作为税收的一种，起到积极充盈国家财政的作用，同时维护社会的公平竞争环境。近年来我国财税研究领域和法学研究领域对于遗产税的课税提出不同的学说观点，为我国遗产税开征的合宪性和合法性提供理论支撑②：
（一）国家共同继承说
国家共同继承说是指：国家具有和遗产继承人共同继承被继承人的死亡遗产的权利。该理论认为公民个人获得私有财产除了自身的努力之外，国家也为其提供获得财产的环境，即国家在个人获得私有财产的过程中具有贡献价值，基于此国家有权就被继承人的遗产获得继承。国家共同继承说为国家征收遗产税的合理性提出了正当性理由，但并没有为国家开征遗产税的合宪性进行论证，即国家为什么有权利共同继承被继承人的遗产。对于每一个公民来说，无论有没有被征收遗产税，都平等的获得国家提供的社会服务，国家都对其获得财产做出了贡献，而不缴纳遗产税的公民获得遗产继承时，反而国家不与其共同继承被继承人的遗产，这显然对于缴纳遗产税的公民来说不公平。因此，国家共同继承的学说并不能完全符合宪法视角下遗产税开征的正当课税依据。
（二）平均社会财富说
平均社会财富说是指遗产税的征收是为了平均社会财富，该学说认为社会存在高收入阶层、中等收入阶层和低收入阶层三种社会阶层，高收入阶层获得大量的财富后通过继承使得后代继承者获得大量财富，形成代际贫富差距，不利于社会的稳定和发展。遗产税开征可以减少财富的代际流传，平均社会财富实现社会公平。遗产税征收的初衷就是为了抑制贫富差距过大而带来的社会不稳定，因此平均社会财富学说有一定的合理之处，但是不能就此而走向极端实行绝对的公平。绝对的公平，我国在建国初期就实行过，历史的经验告诉我们强调公平的同时不能忽略效率，压制和挫伤了公民个体的积极性不利于社会的发展，尤其在经济领域，鼓励创新需要一定的激励机制。
第三章 我国遗产税开征的合宪性论证 .......................... 13
第一节 征收遗产税与私有财产权保障的对立统一关系 ..................... 13
一、宪法私有财产权的基本权利属性 ................... 13
二、遗产税是对私有财产权的特殊限制 ................................ 15
第四章 我国遗产税开征的必要性与阻却因素 ...................... 26
第一节 我国遗产税开征的必要性 ................................ 26
一、社会发展不平衡带来的矛盾 ................... 26
二、遗产税的社会功能 ......................... 28
第五章 我国遗产税开征的破解路径 ...............
